Danıştay 9. Daire E.2019/2382 K.2022/841

Dava konusu istem: Davacı adına pişmanlıkla ve ihtirazi kayıtla verilen damga vergisi beyannamesi üzerine … sayılı tahakkuk fişiyle 2017/Temmuz dönemi için tahakkuk ettirilen damga vergisi ve pişmanlık zammının kaldırılması ile fazladan ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi … tarih ve E:. K:… sayılı kararıyla.

Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesinde düzenlenen pişmanlık müessesesi ile, vergi ödevi olan işlemlerin herhangi bir biçimde hiç yapılmaması, eksik veya hatalı yapılması suretiyle vergi ziyaına neden olunması durumunda, ilgili vergi mükellefine, yeni bir fırsat tanıyarak, kimi koşullarda ceza uygulamasından vazgeçilmekte ve böylece vergi mükelleflerini vergi ziyaına neden olan Kanuna aykırı eylemlerini vergi dairesine bildirmeye özendirerek vergi verimliliğinin korunmaya çalışıldığı,

ihtirazi kaydın ise mükelleflerce kanuni gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye karşı dava haklarının saklı tutulduğu yolunda beyannameye yazılı not konulması veya ayrı bir dilekçe ile sözkonusu hakkın saklı tutulduğunun vergi dairesine bildirilmesi anlamına geldiği,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesi uyarınca pişmanlıkla beyanda bulunarak maddede öngörülen diğer koşulları usule uygun biçimde yerine getirmek suretiyle pişmanlık müessesesinin hukuki sonuçlarından yani sağlamış olduğu cezai avantajlardan yararlanan davacı şirketin beyannameye koyduğu ihtirazi kaydın geçerli kabul edilmesine olanak bulunmadığı gibi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesinin 2. fıkrasında yer alan mükelleflerin beyan ettikleri matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları yolundaki düzenleme de dikkate alınmak suretiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda bağlanan işlem bedelinin (kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması, ya da bu bedelin matematiksel olarak hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer almış bulunması gerektiği, sözleşmede, davacı şirket tarafından fiili çekişi yapılacak veya satın alınacak doğal gazın satış fiyatının BOTAŞ'ın resmi internet sitesinde yayınlanan "doğal gaz toptan satış fiyat tarifesi"nde yer alan fiyat olarak belirlendiği,

dolayısıyla doğal gaz fiyatlarının aylar içerisinde nasıl bir seyir göstereceğinin önceden belirlenmesine imkan bulunmadığı gibi protokol tarihi itibarıyla sözleşme bedelinin belirlenmesinin de mümkün olmadığı, ayrıca söz konusu protokolle azami doğalgaz çekiş miktarına 154.553.402 Sm3 ilave edilmiş olmakla birlikte, protokolün imzalandığı tarihte ilgili aylarda fiili olarak ne kadar doğalgaz çekişi yapılacağının da bilinmediği,

bu durumda vergiye tabi kağıttaki rakamların, bu kağıtta yer almayan, üstelik zamana ve miktara göre değişebilecek bazı matematiksel hesaplamalar sonucunda bulunacak değerin, yasanın aradığı anlamda belli para olarak kabulü mümkün bulunmadığından, söz konusu protokolün nispi damga vergisine tabi olduğu belirtilerek tahakkuk ettirilen dava konusu damga vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunu kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına ve davanın kabulü ile ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu sözleşme üzerinden hesaplanan ve ödenen damga vergisinde usul ve yasaya aykırı bir husus bulunmadığı gibi davacı iddialarının da kabulünün mümkün olmadığı, sözleşmede yazılı olan doğalgaz çekiş miktarının belirli olmadığı hususunu kabul etmelerinin mümkün olmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

MADDİ OLAY

Davacı adına pişmanlıkla ve ihtirazi kayıtla verilen damga vergisi beyannamesi üzerine … sayılı tahakkuk fişiyle 2017/Temmuz dönemi için tahakkuk ettirilen damga vergisi ve pişmanlık zammının iptali ile fazladan ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 378. maddesinin 2. fıkrasında; mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları, İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27. maddesinin 3. bendinde de; ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemler ile tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davaların tahsil işlemini durdurmayacağı kuralına yer verilmekle, ihtirazi kayıtla verilen beyan üzerine tahakkuk ettirilen vergilere karşı dava açılabileceği kabul edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 371. maddesinde; beyana dayanan vergilerde, vergi ziyaı cezasını gerektiren kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden haber veren mükelleflere maddede yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilemeyeceği kurala bağlanmış, madde hükmüyle, vergi ziyaı cezası gerektiren fiilleri kendiliğinden vergi dairesine haber veren, bir başka anlatımla, işlediği fiillerden pişmanlık duyan yükümlülere belli şartları yerine getirmeleri kaydıyla belirtilen fiillere ait cezaların uygulanmasının önlenmesi amaçlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine tahakkuk ettirlen vergilere karşı dava açılabileceği, kanuni süresi geçirildikten sonra verilen beyannameye ihtirazi kayıt konularak dava açılmasının önünde herhangi bir engel bulunmadığı, zira ihtirazi kaydın yeni bir hukuki durum yaratmaya yönelik olduğunun kabulü gerekmektedir.

Vergi beyannamelerinin ihtirazı kayıtla verilmesi ile pişmanlıkla verilmesinin nedenleri, koşulları ve yarattığı sonuçlar farklıdır. Vergi kanunlarının öngördüğü zamanlarda verilen beyannamelere ihtirazı kayıt konulması, tarh edilen verginin dava konusu yapılmasına olanak sağladığı halde, pişmanlıkla verilmesi, beyannamenin zamanında verilmediği için doğmuş vergi kaybından dolayı ceza kesilmesini önlemektedir. Bu yüzden, kanuni süresi geçtikten sonra pişmanlıkla verilen beyannameye ihtirazı kayıt konulmasına, ihtirazı kayıtla verilen beyannamelere bağlanan hukuksal sonucun tanınmasına da olanak yoktur.

Bu itibarla, olayda, davacı tarafından süresinden sonra pişmanlık hükümleri uyarınca ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine düzenlenen tahakkuk fişinde pişmanlık zammı tahakkuk ettirilmesi ve ceza kesilmemesi karşısında davacı tarafından ihtirazi kayıt şerhinin konulmuş olmasının davacıya dava açma olanağı vermesine hukuken olanak bulunmadığı gibi, pişmanlık hükümlerinden faydalanmanın herhangi bir kayıt ve şarta bağlanmasının söz konusu hükmün amacına ters düştüğü, pişmanlıkla verilen beyanname içeriği vergilerin dava konusu edilmesinin pişmanlıktan vazgeçilmesi sonucunu doğuracağı da göz önüne alındığında,

davacı tarafından pişmanlık hükümlerine göre verilen damga vergisi beyannamesine istinaden tahakkuk eden verginin ve pişmanlık zammının kaldırılması istemiyle açılan davanın esasının incelenmesi hukuken mümkün olmadığından incelenmeksizin reddi gerekirken, davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul edip davayı esastan incelemek suretiyle davanın kabulüne karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.