Danıştay 9. Daire E.2019/3357 K.2022/2321

Dava konusu istem: … Adi Ortaklığ'na ait 2008 yılının muhtelif dönemleri katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası, damga vergisi, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezasının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; olayda, ortaklığın mükellefiyet kaydının 10/12/2013 tarihli vergi tekniği raporuna istinaden açıldığı, bu durumda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355.maddesinde yaptırıma bağlanan beyanname veya belge verilmemesi eyleminin tamamlanması, davacının beyanname verilmesi gereken dönemde adına tesis edilmiş mükellefiyet kaydı bulunmasına bağlı olduğundan ve bu kayıt açılmaksızın elektronik ortamda beyanname vermek için gerekli şifre ve kayda sahip olunması mümkün olmadığından,

sonradan açılan mükellefiyet nedeniyle geriye dönük olarak beyanname verilmediği veya belge düzenlenmediği gerekçesiyle kesilen özel usulsüzlük cezalarının tahsiline yönelik ödeme emrinin bu kısımlarının borcu yoktur kapsamında değerlendirilmesi gerektiği; ödeme emrinin kalan kısımlarına ilişkin olarak,

asıl borçlu adına ödeme emrine konu yapılmış kesinleşmiş bir vergi borcu bulunduğu açık olup, söz konusu kesinleşmiş kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu adına düzenlenerek tebliğ edilen ödeme emirleri dava konusu yapılmış ise de, açılan davaların davanın kabulü ile ödeme emrinin iptaline karar verilmemesi veya ödeme emirlerinin yürütülmelerinin durdurulmasına karar verilmemeleri halinde alacağın tahsili işlemlerine devam edileceğinin açık olduğu,

asıl borçlu tarafından, adına düzenlenerek tebliğ edilen ödeme emirlerine karşı açılan davaların kısmen reddine ve reddine karar verilmesinin yanı sıra, yapılan mal varlığı araştırması üzerine alacağın tahsil edilemeyeceğinin anlaşılmış olması nedeniyle asıl borçludan tahsil edilemeyen borcun kanuni temsilci sıfatıyla davacıdan tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, ödeme emrinin özel usulsüzük cezalarına ilişkin kısmının iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Olayda, davacının … ve … isimli şahıslarla birlikte kumar ve bahis oynatma faaliyetlerinin tespiti üzerine ".

Adi Ortaklığı" adına geçmişe dönük olarak mükellefiyet tesis edildiği ve adi ortaklığın takibi neticesinde tahsil edilemeyen amme alacakları için kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına ödeme emri düzenlenmiş ise de, 3065 sayılı Kanun'un 44'üncü maddesindeki "adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin katma değer vergisine muhatap olacağı" yolundaki hüküm dikkate alındığında;

adi ortaklık adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılamayacağı ve ödeme emri düzenlenemeyeceği, yapılacak katma değer vergisi tarhiyatı ve düzenlenecek ödeme emrinin, adi ortaklıkla ilişkilendirmek suretiyle ve müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin adına yapılması gerektiği açık olduğundan, ".

Adi Ortaklığı" adına geçmişe dönük olarak mükellefiyet tesis edilmek suretiyle davacının kanuni temsilci olduğu kabul edilerek, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi uyarınca kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının redde ilişkin kısmının kaldırılmasına, davanın kabulüne, davalı idarenin istinaf başvurusunun ise yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Asıl borçlu ortaklık adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davada, özel usulsüzlük cezaları dışındaki kısım yönünden ret kararı verildiği, davacı adına düzenlenen dava konusu ödeme emrinde yer alan özel usulsüzlük cezalarının iptal edilen özel usulsüzlük cezalarından farklı dönemlere ait olduğu, özel usulsüzlük cezaları dışındaki kısımların kesinleştiği ve kesinleşen vergi borcunun ödenmemesi üzerine yapılan mal varlığı araştırmasında ortaklıktan tahsil edilemeyen vergi borcu nedeniyle, davacının kanuni temsilci sıfatıyla takip edilmesinde hukuka aykırılık olmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

… Adi Ortaklığ'na ait 2008 yılının muhtelif dönemleri katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası damga vergisi, gecikme faizi ve özel usulsüzlük cezasının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.

İLGİLİ MEVZUAT

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 55. maddesinde, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere 15 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı; 58. maddesinde de kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı iddiası ile tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait davalara bakan vergi mahkemesi nezdinde dava açabileceği düzenlenmiştir.

Türk Borçlar Kanunu'nun 620. maddesinde, adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu ve bir ortaklık, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 638. maddesinin 3. fıkrasında, ortakların, birlikte veya bir temsilci aracılığı ile bir üçüncü kişiye karşı, ortaklık ilişkisi çerçevesinde üstlendikleri borçlardan, aksi kararlaştırılmamışsa, müteselsilen sorumlu olacakları düzenlenmiş.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 8/a. maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, bu işleri yapanların katma değer vergisinin mükellefi olduğu. 44. maddesinde de katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki: adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı kurallarına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Türk Borçlar Kanunu ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun yukarıda yer verilen maddelerin birlikte değerlendirilmesinden, adi ortaklıklarda mal teslimi ve hizmet ifası adi ortaklık tarafından yapıldığından, katma değer vergisinin mükellefi adi ortaklık olacak, beyanname ortaklık adına düzenlenecek, ortaklardan birisi tarafından imzalanmak suretiyle vergi dairesine verilecek, ancak verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap tutulabilecektir.

Aynı zamanda adi ortaklıklar Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen bütün mükellefiyetleri yerine getirmek zorundadırlar. Bu açıdan, Kanun'un belirtmiş olduğu belge düzenine uymaları, yani, fatura, gider pusulası gibi belgeleri bastırmaları, defter tutmaları, kullandıkları defter ve belgeleri zamanaşımı süresi içinde muhafaza ve istenildiğinde ibraz etmeleri gerekmektedir.

Bu durumda, vergi mükellefi olan adi ortaklık adına, mükellefi olduğu vergilerin takibi amacıyla vergi-ceza ihbarnamesi düzenlenebileceği sonucuna uluşılmaktadır.

Dosyanın incelenmesinden, davacının hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde "… ve Ortakları" adına … tarih ve …, …, … sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, söz konusu raporda davacının 01.01.2008 ila 02.09.2008 tarihleri arasında kumar ve bahis oynatma faaliyetlerini … ve … isimli şahıslarla birlikte yürüttüğü, elde edilen geliri bu şahıslarla paylaştığı, adı geçen şahıslardan oluşan.

Adi Ortaklığı adına geçmişe dönük olarak mükellefiyet tesis edildiği, söz konusu rapora istinaden düzenlenen vergi inceleme raporları neticesinde "… ve Ortakları" adına cezalı tarhiyatların yapıldığı, dava konusu yapılamayan ve süresinde ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla doğrudan davacı adına herhangi bir sıfat ve kanun maddesi yazılmaksızın … tarih ve … sayılı ödeme emrinin düzenlendiği, ödeme emrine karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:.

K:… sayılı kararı ile davanın reddine karar verildiği, daha sonra "… ve Ort." adına … tarih ve … sayılı ödeme emrinin düzenlendiği, anılan ödeme emrine karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesi'nin … tarih ve E:. K:… sayılı kararı ile ödeme emrinin özel usulsüzlük cezalarına ilişkin kısmı iptal edilerek kalan kısmına yönelik davanın reddedilmesi üzerine, adi ortaklığın kanuni temsilcisi sıfatıyla davacı adına düzenlendiği anlaşılmaktadır.

Yukarıda izah edildiği üzere adi ortaklık adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılabileceği açık olduğundan, olayda, yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınmak ve ödeme emrine karşı ileri sürülebilecek iddialar kapsamında inceleme yapılmak suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, yukarıda yazılı gerekçeyle davanın kabulüne karar veren Bölge İdare mahkemesi kararınında isabet görülmemiştir. Öte yandan yeniden verilecek kararda ödeme emri içeriği özel usulsüzlük cezası ve gelir (stopaj) vergisi yönünden de Bölge İdare Mahkemesince yeniden bir değerlendirme yapılması gerekmektedir.