Danıştay 9. Daire E.2019/374 K.2021/1804

Dava konusu istem: Davacı şirket tesislerinde üretilen ve şirketin sınai üretimi için kullanılan elektrik ve havagazı tüketimi üzerinden davacı şirket adına, 2017/Aralık dönemine ilişkin tahakkuk ettirilen ve ihtirazi kayıtla ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin terkini ve ödenen tutarın iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla.

Belediye Gelirleri Kanunu'na göre elektrik ve havagazı tüketim vergisinin matrahını, satış bedelinin oluşturduğu, elektrik ve havagazının satın alınmayıp mükellef tarafından üretilmesi halinde matrahın nasıl belirleneceğinin Kanun'da açık şekilde düzenlenmediği, uyuşmazlık konusu olayda da elektrik ve havagazının davacı tarafından satın alınmayıp üretildiği dikkate alındığında, matrahı belirlemeye esas alınacak bir satış bedeli olmadığının anlaşılması nedeniyle, söz konusu verginin matrahının belirli ve öngörülebilir olmadığı, dolayısıyla verginin kanuniliği ilkesine aykırı olduğu;

ayrıca ülkemizin de taraf olduğu Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi Ek 1. No.lu Protokol'ün 1/2. maddesi uyarınca, kişilerin mülkiyetine vergi yoluyla müdahale edilmesinin, ancak kanunun açık iradesiyle mümkün olabilmesi karşısında, dava konusu tahakkuk işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu tahakkukun iptaline ve ödenen verginin iadesine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının, kendi tesislerinde üretilen kok gazı ve elektriği, yine kendi tesislerindeki üretiminde girdi olarak kullandığı, dolayısıyla, elektrik ve kok gazının tamamını tükettiği açık olan davacı açısından, elektrik ve havagazı tüketim vergisini doğuran olayın gerçekleştiğinin anlaşıldığı, 2464 sayılı Kanun'da, ister satın alma yoluyla karşılansın, ister kendi imkanları ile üretilmiş olsun, tüketilen elektrik ve havagazının, elektrik ve havagazı tüketim vergisine tabi kılındığı,

Kanun'un 36. maddesinde, doğrudan doğruya elektrik ve havagazı üreten dağıtım ve istihsal müesseselerinde tüketilen elektrik ve havagazının vergiden müstesna tutulmasının da varılan bu sonucu doğruladığı belirtilerek, davacı adına, uyuşmazlık konusu dönem için kendi beyan ettiği matrah üzerinden elektrik ve havagazı tüketim vergisi tahakkuk ettirilmesinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle, istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına ve davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Kendi tesislerinde üretilen ve satışa konu edilmeyen elektrik ve havagazının tüketilmesinin vergiye tabi olmadığı, vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için satılan bir elektrik ve havagazı olması gerektiği ve 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nda, kendi ürettiği elektrik ve havagazını tüketenler için verginin matrahına yönelik bir düzenleme bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemine konu Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Davacının duruşma istemi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun 17/2. maddesi uyarınca uygun görülmeyerek işin esasına geçildi;

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket tesislerinde üretilen ve şirketin sınai üretimi için kullanılan elektrik ve havagazı tüketimi üzerinden davacı şirket adına, 2017/Aralık dönemine ilişkin tahakkuk ettirilen ve ihtirazi kayıtla ödenen elektrik ve havagazı tüketim vergisinin terkini ve ödenen tutarın iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasanın Bağlayıcılığı ve Üstünlüğü" başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu ifade edilmiş, 148. maddesinin 3. fıkrasında, herkesin, Anayasa'da güvence altına alınmış temel hak ve özgürlüklerinden Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi kapsamındaki herhangi birinin, kamu gücü tarafından, ihlal edildiği iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurabileceği düzenlemesine yer verilmiştir.

6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 46. maddesinin 2. fıkrasında, özel hukuk tüzel kişilerinin sadece tüzel kişiliğe ait haklarının ihlal edildiği gerekçesiyle bireysel başvuruda bulunabilecekleri, 50. maddesinde, başvurucunun hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi hâlinde, ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere hükmedileceği, tespit edilen ihlalin bir mahkeme kararından kaynaklanması durumunda ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosyanın ilgili mahkemeye gönderileceği,

yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmayan hallerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebileceği veya genel mahkemelerde dava açılması yolunun gösterilebileceği, yeniden yargılama yapmakla yükümlü mahkemenin, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar vereceği, bölümlerin esas hakkındaki kararlarının gerekçeleriyle birlikte ilgililere ve Adalet Bakanlığına tebliğ edileceği, Mahkemenin internet sayfasında yayımlanacağı,

bu kararlardan hangilerinin Resmi Gazete'de yayımlanacağına ilişkin hususların içtüzükte gösterileceği kurallarına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Aynı hukuki sebeple farklı döneme ilişkin yapılan tarhiyata karşı davacı tarafından açılan davada verilen kararın kesinleşmesinden sonra, mülkiyet hakkının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan bireysel başvuru sonucunda, Anayasa Mahkemesinin 14/11/2018 tarih ve 2015/4791 başvuru numaralı kararıyla, ana iştigal konusu çelik üretimi yapmak olan başvurucunun, demir cevherini saf çelik hâline getirmek için gerekli karbonu edinmek üzere ihtiyaç duyduğu kok kömürünü, ithal ettiği taş kömürünü işlemek suretiyle elde ettiği, ayrıca,

taş kömüründen kok kömürü elde edilirken ortaya çıkan kok gazını elektrik ve buhar üretiminde veya doğrudan eritme işlemlerinde kullandığı ve böylelikle elektrik enerjisi ve gaz ihtiyacını kendi imkânlarıyla karşıladığı, Belediyenin, başvurucudan, elektrik ve havagazı tüketmiş olması nedeniyle, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu'nun 34. ilâ 39. maddelerinde düzenlenen hükümlere dayanarak, elektrik ve havagazı tüketim vergisini ödemesini istediği,

2464 sayılı Kanun'un, belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde elektrik ve havagazı tüketimini, elektrik ve havagazı vergisinin konusu, elektrik ve havagazı tüketenleri ise bu verginin mükellefi olarak belirlediği, aynı Kanun'un, verginin tahsilini ise vergi sorumluluğu esasına dayandırarak elektrik enerjisini tedarik eden ve havagazını dağıtan kuruluşların, satış bedeli ile birlikte bu verginin tahsilinden ve ilgili belediyeye yatırılmasından sorumlu olduklarını öngördüğünü, ihtilafın,

elektrik ve havagazı vergisinin ödenmesinde matrahın belirlenmesi ve ödenmesi gereken verginin beyan ve tahsilinin başvurucu açısından belirli ve öngörülebilir nitelikte olup olmadığı noktasında toplandığı, 2464 sayılı Kanun'un 37. maddesinde, elektriğin iletimi, dağıtımı ve perakende satış hizmetlerine ilişkin bedelleri hariç olmak üzere, elektrik enerjisi satış bedeli ile havagazının satış bedelinin verginin matrahı olarak belirlendiği, 38. maddesinde ise bu matraha uygulanacak nispetlerin açıklandığı,

Kanun'un, düzenleme şekli itibarıyla, verginin hesaplanması için bir satış bedelinin varlığını gerekli kılmış olmasına karşın somut olayda, başvurucu kendi ürettiği elektrik ve kok gazını tükettiği için verginin matrahının belirlenebileceği bir alım-satım ilişkisi ve satış bedelinin bulunmadığı, bu durumun vergi matrahının belirlenmesinde kanuni bir açıklık bulunmadığını, dolayısıyla kendi ürettiği elektriği tüketen vergi mükellefleri açısından vergi matrahının tespitinde bir belirsizlik olduğunu ortaya koyduğu ve takdire dayalı uygulamalara izin verdiği,

2464 sayılı Kanun'un elektrik ve havagazı tüketim vergisinin sorumlusunun, vergi mükellefine yaptığı satış bedeli üzerinden vergiyi hesaplayarak tahsil ettiği ve ilgili belediyeye yatırdığı, başvuruya konu olayda ise kendi ürettiğini tüketen mükellefler yönünden bir satım ilişkisi ve hâliyle vergi sorumlusu olarak nitelenebilecek bir tedarikçi ve dağıtıcı kuruluş bulunmadığı, Kanun'un, verginin tahsil yöntemini vergi sorumluluğu esasına dayandırmakla birlikte, vergi sorumlusunun bulunmadığı durumlarda verginin nasıl tahsil edileceğini, bir başka anlatımla bu hâlde verginin mükellef tarafından mı beyan edilmesi gerektiğinin belirsiz olduğu,

tahsil usulüne ilişkin bu belirsizliğin, beyanname verilmemesi durumunda mükellefin idari yaptırımla karşılaşmasına sebep olabilecek nitelikte olduğu, somut olayda vergi matrahının ve verginin tahsil yönteminin belirsizliği ile bu konuda süregelen idari uygulama ve yargısal yorumların, başvurucuyu vergilendirme yoluyla mülkiyet hakkına yapılan müdahale yönünden vergilerin kanuniliği ilkesinin ortaya çıkış ve düzenlenme amacına aykırı bir biçimde, vergi mükelleflerine sağlanan anayasal teminatlardan yoksun bıraktığı anlaşıldığından,

başvurucunun kendisinin ürettiği elektrik ve havagazı tüketim vergisinin esaslı unsurlarının kanunla belirli ve öngörülebilir bir biçimde düzenlenmemiş olması nedeniyle mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin Anayasa'nın 13, 35 ve 73. maddelerinde öngörülen kanunilik ilkesini ihlal ettiği, gerekçesiyle başvurucunun, Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmiştir.

Yukarıda yer verilen anayasal ve yasal düzenlemelerde; bireysel başvuru üzerine Anayasa Mahkemesince hak ihlalinin bulunduğu belirtilerek yeniden yargılama yapılmasına karar verilmesi durumunda, bu karara uyulması zorunlu olmakla birlikte, diğer davalarda ihlal kararına uyulmasını zorunlu kılan yasal bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak, Anayasa'da güvence altına alınan temel hak ve özgürlüklerden birinin ihlal edildiğini tespit eden hak ihlali kararlarının, konusu ve sebepleri aynı olan diğer davalarda göz önünde bulundurulmaması, Anayasa'nın üstünlüğü ve bağlayıcılığı kuralını da içeren ve Anayasa'nın 2. maddesinde yer verilen hukuk devleti ilkesi ile evrensel hukuk kurallarına aykırılık teşkil edecektir.

Bu durumda, davacının, farklı döneme ilişkin olmakla birlikte, aynı hukuki sebebe dayanan tarhiyatın yargı kararıyla aleyhine kesinleşmesinden sonra yaptığı bireysel başvuru sonucu, Anayasa Mahkemesinin sözü edilen kararıyla mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi karşısında, yukarıda yer verilen açıklamalar bağlamında, tarhiyatın kaldırılması isteminin kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu kabul ederek Mahkeme kararını kaldırıp davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.