Danıştay 9. Daire E.2021/2516 K.2023/869

Dava konusu istem:Davacı tarafından,2015/Şubat dönemine ilişkin ihracat teslimlerinden doğan katma değer vergisinin nakden iadesi istemiyle yapılan başvurunun, düzenlenen vergi inceleme raporuyla reddine dair tesis edilen işlemin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacının ilgili dönemlerde ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisi iadesi talebinin, ... Ltd.

Şti.'nden olan alışlarından kaynaklandığı, anılan mükellef hakkında sahte belge düzenlediğine dair vergi tekniği raporunun bulunmadığı, davacı hakkında ilgili dönemlerine ilişkin olarak katma değer vergisi iadesi yönünden düzenlenen … tarih … sayılı vergi inceleme raporunun incelenmesinden ise davacının iadeye konu dönemde mal alımında bulunduğu ...Ltd.

Şti ile davacı ...'ya ait banka hesapları arasında yapılan havale işleminin fiktif bir para transferi olduğu yönünde birtakım olumsuz tespitler olmasına karşın olayda bu konuda sahte belge düzenlediği yönünde tespitler içeren daha detaylı inceleme ve değerlendirmenin yapılacağı vergi tekniği raporu bulunmaksızın bu tespitlerin tek başına anılan mükellefin düzenlediği belgelerin sahte olduğuna dair kesin bir delil niteliğinde bulunmadığı,

anılan mükellefin düzenlediği faturaların sahte olup olmadığının vergi tekniği raporu ile tam ve açık bir şekilde ortaya konulması gerektiği, ancak bundan sonra davacının anılan mükelleften aldığı faturalara konu yüklenim listesinde bulunan katma değer vergilerinin reddedilebileceği, olayda davacının ilgili yılda bahsedilen mükelleften alarak kullandığı belgelerin sahte olduğu hususu tam olarak ortaya konulamadığı sonucuna varıldığından,

davacı tarafından yüklenilen ancak indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi iadesi talebinin reddi yönünde tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında düzenlenen … tarih … sayılı vergi inceleme raporunda, ihracata konu malları ...Ltd. Şti'den aldığının tespit edildiği, söz konusu şirketten alınan malların tamamının hırdavat, beyaz eşya, elektrikli ev aletleri ve züccaciye malzemesinden oluştuğu, ...Ltd. Şti nezdinde yapılan karşıt tespitte ...Ltd.

Şti.'ne ödemelerin banka yoluyla yapıldığı, emtiaların taşıma işinin ise ... tarafından gerçekleştirildiğinin belirlendiği, iharacata konu malların nakliyesini yapan ... Nak. Turz. Gıda İç ve Dış Tic. Ltd.

Şti'nin mükellefin babasına ait bir şirket olduğunun tespit edildiği ayrıca nakliye bedellerinin ödenmesine ilişkin herhangi bir tevsik edici belge bulunmadığı, mükellefin ibraz ettiği 2015 yılına ait belgeleri arasında ... tarih ve ... numaralı Halk Bankası dekontu ile ...Ltd. Şti adına 2.980.000,00 TL tutarında para havale ettiğinin tespit edildiği, ...

Dış Tic.Ltd.Şti ile davacı arasındaki banka hesap hareketlerinin detaylarının incelenmesinden ise ... tarafından ... hesabına 3.105.000,00 TL'nin nakit olarak yatırıldığı, bu paranın 2.980.000,00 TL'sinin hesaptan ...Ltd. Şti hesabına havale edildiği, ... Dış Tic.Ltd. Şti hesabına gelen 2.980.000,00 TL’nin yine ... tarafından nakit olarak çekilip ... hesabına nakit olarak yatırıldığı, mükellefin incelemeye ibraz ettiği 2015 yılına ait yasal defter ve belgeleri arasında ve.

Bankası'nda bulunan hesaplarında ...Ltd.

Şti adına başkaca bir ödeme yapıldığına dair herhangi bir bilgi ve belgeye rastlanılmadığı, aynı gün aynı kişi tarafından aynı banka şubesinden yaklaşık 2 saat içinde yapılan havale işlemlerinin fiktif bir para transferi olduğu sonucuna varıldığının görüldüğü, olayda, tespitlerin değerlendirilmesinden, davacının 2015/Şubat döneminde ihracata konu malların alışına ilişkin olarak yapılan ödemenin gerçek dışı fiktif bir işlem olduğu ve taşıma belgelerinin ilişkili kişiden sağlanan faturalarla belgelendirilmeye çalışıldığı, ihraç konusu malların katma değer vergisi tutarlarının hazineye intikal etmediği,

gerçek bir yüklenime dayanmayan katma değer vergisi tutarlarının haksız olarak iadesinin talep edildiği sonucuna varıldığından, nakden iade talebinin reddedilmesi gerektiğine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık, açılan davayı kabul eden mahkeme kararında ise hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

İhracata konu emtianın alındığı ...Ltd. Şti.'ne yapılan ödemelerin şirkete geri döndüğüne dair somut tespit bulunmadığı, kendisine paranın ... tarafından verildiği, ...Ltd.'nin banka hesaplarında yapılan işlemlerden haberdar olmadığı,haricen yapılan araştırmada anılan şirket tarafından ...'a vekalet verildiği, vekaletnameye istinaden işlem yapıldığının öğrenildiği, vergi denetimi yoluyla belgelerin sahte olduğunun somut tespitlerle ispatlanması gerektiği,...Ltd. Şti.'nin düzenlediği belgelerin sahte olduğunu ispatlayacak nitelikte düzenlenmiş rapor ve tespit bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Dosyadaki bilgi ve belgelerin incelenmesinden, ...Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen belgelerin sahteliği somut olarak tespit edilmeksizin düzenlenen vergi inceleme raporuyla davacının katma değer vergisi iadesi talebinin reddine dair tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığından, temyiz isteminin kabulüyle davanın reddi yolunda verilen Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından,2015/Şubat dönemine ilişkin ihracat teslimlerinden doğan katma değer vergisinin nakden iadesi istemiyle yapılan başvurunun, düzenlenen vergi inceleme raporuyla reddine dair tesis edilen işlemin iptali istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetler ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin vergiden müstesna olduğu,

12/1. maddesinde bir teslimin ihracat teslimi sayılabilmesi için, teslim yurt dışındaki bir müşteriye veya bir serbest bölgedeki alıcıya veya 27/10/1999 tarihli ve 4458 sayılı Gümrük Kanununun 95/1. maddesine göre faaliyette bulunan gümrüksüz satış mağazalarında satılmak üzere bu mağazalara veya bunların depolarına ya da yetkili gümrük antreposu işleticisine yapılmalı veya mallar yetkili gümrük antreposu işleticisine tevdi edilmeli ve teslim konusu mal Türkiye Cumhuriyeti gümrük bölgesinden çıkarak bir dış ülkeye veya bir serbest bölgeye vasıl olmalı ya da gümrüksüz satış mağazalarında satılmak üzere bu mağazalara veya bunların depolarına

veya yetkili gümrük antreposuna konulması gerektiği, teslim konusu malın ihraç edilmeden önce yurt dışındaki alıcı adına hareket eden yurt içindeki firmalar veya bizzat alıcı tarafından işlenmesi veya herhangi bir şekilde değerlendirilmesinin durumu değiştirmediği,

kuralına, olay tarihinde yürürlükte bulunan şekliyle aynı kanunun 32.maddesinde ise bu kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17/4-s maddesi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirilir. vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisi, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur, kurallarına yer verilmiştir.

Mevzuatın Maliye Bakanlığına verdiği yetkiler çerçevesinde düzenlenen Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği özel esaslar bölümü 3.1. maddesinde, Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesine göre sahte belgenin, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olduğu, bir belgenin sahte olup olmadığı belgeden hareketle yapılacak tespitlere bağlı olduğu, Buna göre;

inceleme dönemi veya incelemeye konu dönemlere ilişkin yoklamalar yapılmak suretiyle mükellefin gerçek bir faaliyetinin bulunup bulunmadığı (ilgili dönem mahalle muhtarı, site yöneticisi ve/veya çevredekilerin mükellefin eylem tarihindeki durumuna ilişkin ifadeleri vb.), belgeye konu mal hareketinin gerçekte olup olmadığının fiili veya kaydi envanter ya da randıman incelemesi,

karşıt inceleme ve tespit, nakliye, ödeme/tahsilat vb. kanıtlarla tespiti, ticari ilişkisinin olup olmadığı hususu ve ticari ilişkide bulunduğu firmalar, ortaklık yapısı ve ortaklara ilişkin analizler, muhasebecisine yönelik tespitler, Maliye Bakanlığı bünyesinde yer alan, hakkında inceleme yapılanlara ve ticari ilişkide bulundukları mükelleflere ilişkin bilgiler, sahte belge ticareti varsa komisyon geliri elde edilip edilmediği, mükellefiyetle ilgili ödevlerin yerine getirilip getirilmediği,

gibi hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin bir belgenin sahte olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esaslar uygulanamaz kuralına yer verilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde ise, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz. İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir, kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer alan mevzuatın değerlendirilmesinden, ihracat teslimleri nedeniyle mükelleflerin gerçekte yüklendikleri ve indirim yoluyla gideremedikleri katma değer vergisinin ihracat işlemlerini yapanlara iade olunacağı, hiç yüklenilmediği halde sahte belgeye dayalı olarak indirim hesaplarına alınan ve indirim yoluyla giderilemediği için de iadesi talep edilen katma değer vergisinin ise iadesinin mümkün olmadığı, sahte belgenin ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olduğu, bir belgenin sahte olup olmadığının belgeden hareketle yapılacak tespitlere bağlı olduğu,

buna göre katma değer vergisi genel uygulama tebliğinin yukarıda yazılı ilgili bölümünde sayılı hususlar rapora bağlanmaksızın ya da tespit edilmeksizin bir belgenin sahte olduğu gerekçesiyle mükellef hakkında özel esasların uygulanamayacağı, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olduğu, anlaşılmaktadır.

Olayda, davacının ilgili dönemde yaptığı ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisi iadesi talebinin,...Ltd. Şti.'nden olan alışından kaynaklandığı, anılan mükellefin ilgili dönemde sahte belge düzenlediğine dair hakkında düzenlenmiş bir vergi tekniği raporu ya da vergi inceleme raporu bulunmadığı, davacının iade talebinin incelemeye sevk edilmesi üzerine düzenlenen … tarih … sayılı vergi inceleme raporunda ise ...Ltd.

Şti ile davacı ...'ya ait banka hesapları arasında yapılan havale işleminin fiktif bir para transferi olduğu, taşıma belgelerinin ilişkili kişiden sağlanan faturalarla belgelendirilmeye çalışıldığından hareketle gerçek yüklenime dayanmayan tutarların iadesinin reddi gerektiği sonucuna varılmış ise de, ...Ltd.

Şti ile davacı arasındaki havale işleminin tek başına belgenin gerçek bir muameleye dayanmadığını ortaya koymadığı, taşıma belgelerinin ilişkili kişi tarafından düzenlenmiş olması halinde belgenin sahte olduğuna dair bir karinenin de bulunmadığı sonucuna varıldığından, ...Ltd.

Şti.' tarafından davacıya düzenlenen belgelerin sahteliği somut olarak tespit edilmeksizin davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca katma değer vergisi iadesi talebinin reddine dair tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulanmadığından, davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.