Danıştay 9. Daire E.2022/3108 K.2023/3443

Dava konusu istem: Davacı adına, Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi ... Taahhüt İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması nedeniyle yeniden düzenlenen katma değer vergisi tablosu uyarınca 2020/Nisan dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla, davacıya fatura düzenleyen ... Taahhüt İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda, yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, anılan raporda, şirketin sahte fatura düzenleyicisi olduğu ve fatura içeriği malların gerçekten alınmadığı somut bir biçimde kanıtlanamadığı anlaşıldığından, adı geçen şirketten alınan faturalara konu indirimler reddedilmek suretiyle davacı adına re'sen yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Temyize konu kararın hukuka aykırı olduğu iddiasıyla bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyize konu kararın usul, yasa ve hukuka uygun olduğu, davalı tarafından anılan kararın hukuka aykırı olduğu ileri sürülmüş ise de buna ilişkin bir açıklamada bulunulmadığı belirtilerek, istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Duruşma istemi 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun 17/2. maddesi uyarınca uygun görülmeyerek esasa geçildi:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi ... Taahhüt İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yönünde düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Aralık döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması nedeniyle yeniden düzenlenen katma değer vergisi tablosu uyarınca 2020/Nisan dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektir.

Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.

Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.

Davacıya fatura düzenleyen ... Taahhüt İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında 2016 ve 2017 yılları için düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda; şirketin "... Mah. ... Cad. No:...

Bayraklı/İZMİR" adresinde ikamet amaçlı binaların inşaatı (müstakil konutlar, birden çok ailenin oturduğu binalar, gökdelenler vb. inşaatı -ahşap binaların inşaatı hariç-) faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 30/09/2018 tarihinde mükellefiyetinin re’sen terk ettirildiği, şirket müdürünün adresine defter ve belge isteme yazısının gönderilip tebliğ edildiği, ancak defter belgeler incelemeye ibraz edilmediğinden incelemenin vergi dairesi tarh dosyası, Gib/Ybs ve Vdk/Bis sistemi üzerinden yapılan araştırma ve sorgulamalar ile diğer harici veriler doğrultusunda gerçekleştirildiği, şirketin ...

Reklam Tanıtım Akvaryum Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adı ile 12/04/2010 tarihinde kurulduğu, 21/11/2013 tarih ve 8448 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'ndeki ilan ile şirket unvanının ... Petrol Ürünleri Taahhüt İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi olarak değiştirildiği, 23/07/2015 tarih ve 8868 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'ndeki ilan ile de ...

Taahhüt İnşaat Malzemeleri Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi olarak değiştirildiği, 13/09/2013 tarih ve 8404 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'nde şirketin 5.000,00 TL sermayesinin %100’üne sahip tek ortağının ... olduğu ve 10 yıl süre ile müdür olarak atandığının ilan edildiği, şirketin adres değişikliği nedeni ile Karşıyaka Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 27/07/2015 tarihinde "... Mah. ... Cad. No:...

Bayraklı/İZMİR" adresinde düzenlenen yoklama fişinde; şirketin 14/07/2015 tarihinde inşaat taahhüt işine başladığı, muhasebecisinin ... olduğu, muhtasar beyannamelerinin üçer aylık dönemlerde verileceği, iş yerinin hazır ofis olduğu, demirbaşının olmadığı, aylık kira bedelinin 850,00 TL, kiraya verenin ...

Gayrimenkul Anonim Şirketi olduğunun beyan ve tespit edildiği, 17/02/2017 tarihinde aynı adreste düzenlenen yoklama fişinde; şirketin halen faaliyette olduğu, adreste sanal ofis olarak, ...

Sanal Ofis şirketi bünyesinde bulunduğu, faaliyet konusunun inşaat taahhüt işi olduğu, demirbaşının bulunmadığının beyan ve tespit edildiği, aynı adreste 12/04/2017 tarihinde düzenlenen yoklama fişinde; şirketin adreste halen faaliyette olduğu, faaliyet konusunun inşaat taahhüt işi ve inşaat malzemeleri toptan satış aracılığı olduğu, adreste sanal ofis olarak, ...

Sanal Ofis şirketi bünyesinde bulunduğu, deposunun, aktife kayıtlı aracının, şubesinin olmadığı, 4 SGK’lı işçi çalıştırdığı, Urla ilçesinde çocuk bakımevi inşaatı yaptığı, demirbaşının bulunmadığı, evraklarının olmadığı hususlarının beyan ve tespit edildiği, 20/12/2017 tarihinde aynı adreste düzenlenen yoklama fişinde; şirketin adreste halen faaliyette olduğu, sanal ofıs olarak faaliyet gösterdiği, en son Torbalı ilcesinde yol kilit parke döşeme işi yaptığı, depo, şube, aktife kayıtlı aracının bulunmadığı, 1 adet kiralık araç kullandığı, hususlarının beyan ve tespit edildiği, işyeri adresinde 26/03/2018 tarihinde düzenlenen yoklama fişinde;

şirketin adreste gayri faal olduğu, ... Ofis Kiralama Şirketinin adreste faal olduğunun tespit edildiği, aynı adreste 02/04/2018 tarihinde düzenlenen yoklama fişinde; şirketin faal olmadığının tespit edildiği, şirket müdürünün ikametgah adresinde 11/07/2018 tarihinde düzenlenen yoklama fişinde; adreste ikamet ettiği, eşine görüşme mektubu bırakıldığı, davalı idareye giderek,

şirketin faaliyetine aralıksız devam ettiğini, eski adresten 01/07/2018 tarihinde ayrıldığını, yeni iş yeri kiraladığında bağlı olduğu vergi dairesine bildirimde bulunacağını, cezai işlem olmasın diye beyannamelerini vermeye devam ettiğini, çalışan işçisinin bulunmadığını beyan ettiği, Bayraklı Sosyal Güvenlik Merkezinden gelen yazıda; şirketin 97.113,83 TL borç aslı ve 46.832,65 TL gecikme zammı olmak üzere toplam 143.946,48 TL borcunun olduğu, ödemesinin bulunmadığı ve borcun büyük kısmının icrada olduğu hususlarının belirtildiği, Denetmeni tarafından düzenlenen raporda, şirketin motorlu taşıtının olmadığı,

2016 hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesinde beyan edilen tutar ve bilgilerin mükellefin beyan ettiği 2016 dönemine ait Ba-Bs formları ile uyumsuz olduğu, 2017 hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi verilmediği, vadesi geçmiş 85.162.940,44 TL vergi borcu olduğu, mükellef kurumun sahte belge düzenleme, sahte belge kullanma ve defter ve belge ibraz - etmeme yönünden özel esaslara alındığı, 2016 ve 2017 yıllarında mükellef kurumun mal ve/veya hizmet alımı beyan ettiği ve haklarında sahte belge düzenleme nedeni ile vergi tekniği raporu düzenlenmiş mükelleflerin bulunduğu,

şirketin 2016 ve 2017 yıllarında mal ve hizmet satışı beyan ettiği ve sahte belge kullanma nedeniyle özel esaslara alınan mükellefler ile sahte belge düzenleme nedeni ile haklarında vergi tekniği raporu düzenlenen mükelleflerin bulunduğu, şirketten alış beyan eden mükelleflerden ... nezdinde yapılan karşıt tespitte, şirketten inşaat malzemeleri satın alındığı, ödemelerin çek yoluyla ve banka kanalıyla yapıldığı, şirketi tanıdıkları, ticari işlemlerde ... ile muhatap oldukları, nakliye hizmetinin şirkete ait olduğu, şirketin iş yerini görmedikleri, şirketle sektörden bir arkadaşları aracılığıyla iletişime geçtiklerinin beyan edildiği,

şirketten alış beyan eden mükelleflerden Yılmaz Yürük nezdinde yapılan karşıt tespitte, şirketten temizlik malzemeleri satın alındığı, ödemelerin senet düzenlenerek yapıldığı, senetlerin daha sonra elden ödendiği, senetlere ilişkin belgelerin taşınma nedeniyle bulunamadığı, şirketi tanımadıkları, şirketle önceden tanıştıkları ... isimli kişi aracılığıyla iletişime geçtikleri ve ticari işlemlerde bu kişiyle muhatap oldukları, bu kişinin şirketteki konumunu, şirketle ilgili olup olmadığını bilmedikleri, nakliye hizmetinin şirkete ait olduğu, malların ... kapalı kamyonet ile getirildiği, şirketin iş yerini görmediklerinin beyan edildiği,

şirketin muhasebecilerinden ... tarafından, iş merkezinin kiralık ofis sisteminden kiralanmış adres amaçlı bir iş yeri olduğu, vergi dairesi yoklamasına uygun durumda bulunduğu, şirketin genelde ihale almış firmaların taşeronu olarak iş yaptığı, şirket tarafından malzeme satışlarının sağlayıcı firmaların depolarından veya satış yerlerinden müşterilere transit teslim şeklinde yapıldığının açıklandığı, şirketin merkez adresinde bir sigortalı çalışanın olduğu, ihale alan firmalara taşeron hizmeti sundukları için çalışan sayısının dönem dönem arttığı, son beyan verilen dönemde çalışan sayısının dört olduğu hususlarının beyan edildiği,

şirketin muhasebecilerinden ... tarafından; toptan satışlarla ilgili bir deponun olduğunun söylendiği, depoyla ilgili kontrat istemesine rağmen verilmediği, mülk sahibiyle bu şekilde anlaşma yapıldığının, yapılacak yeni kontratın maliyeye bildirileceğinin belirtildiği, deponun adresinin verilmediği, ofisin geçici olduğunun, depo olarak kullanılan yere yakın zamanda adres değişikliği yapılacağının söylendiği, bu kadar satışın nasıl yapıldığını sorduğunda, beş çalışanın olduğunun, inşaat işi de yapıldığı için inşaatın durumuna göre ustaların ara ara girip çıktığının belirtildiği,

şirket üzerine kayıtlı araç yokken satılan malların nasıl taşındığını sorduğunda, bazı müşterilerin malları kendisinin gelip aldığı, diğer müşterilere ise malların yakın çevredeki nakliyeciler vasıtasıyla gönderildiği, aylık 3.500,00 TL ile 4.000,00 TL arasında nakliye faturası geldiği, bu rakamın bazen artış bazen azalış gösterdiği, nakliye işini gayri resmi olarak yapan firmalardan da araç kiralandığı, bu firmaların kaçak çalıştığı için fatura kesemediği cevabını aldığı, banka hesaplarına yüksek tutarda meblağlar yattığını getirilen banka dekontlarında gördüğü,

diğer ödemeler için senet ve çek fotokopilerinin evrakları almaya gittiğinde verildiği, bazı hesapların cari olarak devam ettiği, 2016/Haziran'da 5 kişi, 2016/Temmuz'da 6 kişi, 2016/Ağustos'ta 7 kişi, 2016/Eylül'de 16 kişi, 2016Ekim'de 9 kişi, 2016/Kasım'da 7 kişi, 2016/Aralık'ta 9 kişi çalıştığı, evrakları almaya gittiğinde iş kıyafeti giyimli 5-6 kişinin olduğu, şirketin yapmakta olduğu temizlik malzemeleri satışı için ana sözleşmesinin tadil edilmesi gerektiğini söylediği, ilgili evrakları hazırladığı, tescil için bugün yarın diyerek oyalandığı, vergi kaybı olmaması için bu faturaları bildirdiği,

kısa süre sonra hem muhasebe ücretleri hem de işle ilgili yapılması gerekenler (maliye, ticaret sicili vs.) yapılmayınca aralarındaki muhasebe sözleşmesini feshettiği, satışlarla ilgili gerekli bildirimlerin yapılmadığı hususlarının beyan edildiği, şirketin yüksek tutarlı iş yaptığını beyan ettiği tarihlerde deposunun, şubesinin, ilk madde malzemesinin, mamulünün, taşıtının, teçhizatının, demirbaşının ve emtiasının olmadığı, iş yerinin sanal ofis tarzı bir yer olduğu, iş yeri olarak beyan ettiği adresin göstermelik olarak açıldığı, beyan ettiği yüksek tutarlı işlemleri yapacak kapasitesinin bulunmadığı,

2016 ve 2017 yıllarında mal/hizmet alışlarını ve satışlarını bildirdiği Ba/Bs formları ile karşı işlem yapan mükelleflerin yaptığı bildirimler arasında uyumsuzlukların bulunduğu, Ba/Bs bildirimlerindeki tutarlar ile ilgili döneme ait katma değer vergisi beyanlarında yer alan matrahların birbiri ile uyumsuz olduğu, yüksek işlem hacmine rağmen ödenecek katma değer vergisinin düşük çıktığı, bankalar tarafından gönderilen hesap hareketlerinde gelen paraların aynı gün veya takip eden günlerde hesaplardan çekildiği ya da parayı gönderen firmalara veya ilgili kişilere geri gönderildiği,

bu durumun işlemin gerçek bir işlem olmadığını ve muvazaalı olduğunu gösterdiği tespitlerine yer verilerek, anılan şirket tarafından 2016 ve 2017 yıllarında düzenlenen satış faturalarının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu belirtilmiştir.

Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden; adı geçen şirketin fatura düzenlediği dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, beyan ettiği yüksek tutarlı işlemleri yapacak kapasitesinin bulunmadığı, banka hesap hareketlerinin muvazaalı olduğu, Ba-Bs formları ile karşı işlem yapan mükelleflerin yaptığı bildirimler arasında uyumsuzluklar bulunduğu dolayısıyla davacıya düzenlediği faturaların gerçekte yapılan bir mal satın alımı veya hizmet ifasını yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.

Öte yandan, Bölge İdare Mahkemesince verilecek kararda önceki dönemlere ilişkin olarak verilen kararların dikkate alınacağı tabiidir.