Danıştay 9. Daire E.2022/724 K.2023/4040

Dava konusu istem: Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2017 yılı bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporunda; davacının kayıt dışı hasılat elde ettiğinin, gerek davacının kendi beyanları ile gerekse resmi kurum verileri ile açık ve net bir şekilde ortaya konulmuş olması ve bu verilerin hukuken geçerli, kesin ve somut nitelikte olmaları,

ispat yükü kendisine düşen ve tacir sıfatı ile basiretli davranma yükümlülüğü bulunan davacının ise vergi tekniği raporunda belirtilen yüksek tutarlı gönderilere konu borç para alma ve verme iddiasını ispatlayacak bilgi ve belgeleri ortaya koyamaması hususları birlikte değerlendirildiğinde elde edilen hasılata %10 karlılık oranı uygulanarak ve katma değer vergisi tutarları nazara alınarak belirlenen matrah üzerinden tarh edilen dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davalı idarece 7186 sayılı Kanun kapsamında beyan edilen tutarın dava konusu faaliyet dışında başka bir faaliyete yönelik olduğuna dair bir tespit yapılmadığı, varlık barışından yararlanılabilmesi açısından kişiler hakkında herhangi bir inceleme başlanmamış olması gibi kısıtlayıcı ve başlayan incelemelerin de devam edeceği yönünde bir usuli hüküm de bulunmadığı,

ilgili Kanun’un, kayıt dışı durumda olup, ekonomik yönden değerli varlıkların kayıtlara alınması şeklindeki amacı dikkate alındığında, hakkında önceden incelemeye başlanan ve incelemesi devam eden mükelleflerin bu hükümlerden faydalanamayacakları şeklindeki bir yorum yasanın amacına aykırılık teşkil edeceği gibi idarenin yasanın çizdiği çerçevenin dışında hareket etmesi sonucunu doğuracağı, bu durumda, 7186 sayılı Kanun’un varlık barışı ile ilgili hükümlerinden usulüne uygun biçimde yararlanan ve tahakkuk ettirdiği vergiyi ödeyen davacı hakkında vergi incelemesi yapılamayacağından;

hukuken kabulü mümkün olmayan bir incelemeye dayalı olarak tarh edilen dava konusu cezalı gelir vergisinde hukuka uygunluk, istinafa konu kararda ise hukuki isabet görülmediği gerekçesiyle davacı istinaf isteminin kabulüne, kararın kaldırılmasına, davanın kabulüne cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında yürütülen vergi incelemesinin 08/11/2019 tarihinde düzenlenen incelemeye başlama tutanağı ile başlanıldığı, davacının 24/09/2019 tarihinde 193 sayılı Kanun’un Geçici 90. maddesi kapsamında varlık bildiriminde bulunduğu, tahakkuk eden verginin 29/12/2019 tarihinde ödendiği, varlık bildiriminin davacının ticari faaliyeti kapsamında elde ettiği kayıt dışı kazançtan kaynaklanmadığı kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi tekniği raporuna dayanılarak vergi inceleme raporuna istinaden resen tarh edilen 2017 yılı bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisinin kaldırılması istenilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

19/07/2019 tarih ve mükerrer 30836 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7/07/2019 tarih ve 7186 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 2. Maddesi ile 193 sayılı Kanuna eklenen geçici 90. madde aşağıdaki gibidir:

"GEÇİCİ MADDE 90 – Yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını, bu maddedeki hükümler çerçevesinde, 31/12/2019 tarihine kadar Türkiye’deki banka veya aracı kuruma bildiren gerçek ve tüzel kişiler, söz konusu varlıkları serbestçe tasarruf edebilirler.

Banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak %1 oranında hesapladıkları vergiyi, bildirimi izleyen ayın on beşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan eder ve aynı sürede öderler.

Birinci fıkra kapsamına giren varlıklar, yurt dışında bulunan banka veya finansal kurumlardan kullanılan ve bu maddenin yürürlük tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan kredilerin en geç 31/12/2019 tarihine kadar kapatılmasında kullanılabilir. Bu takdirde, defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla, borcun ödenmesinde kullanılan varlıklar için Türkiye’ye getirilme şartı aranmaksızın bu madde hükümlerinden yararlanılır.

Bu maddenin yürürlük tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan sermaye avanslarının, yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının bu maddenin yürürlüğe girmesinden önce Türkiye’ye getirilmek suretiyle karşılanmış olması hâlinde, söz konusu avansların defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla bu madde hükümlerinden yararlanılır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca defter tutan mükellefler, bu madde kapsamında Türkiye’ye getirilen varlıklarını, dönem kazancının tespitinde dikkate almaksızın işletmelerine dâhil edebilecekleri gibi aynı varlıkları vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate almaksızın işletmelerinden çekebilirler.

Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sahip olunan ve Türkiye’de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile taşınmazlar, 31/12/2019 tarihine kadar vergi dairelerine beyan edilir. Beyan edilen söz konusu varlıklar, 31/12/2019 tarihine kadar, dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaksızın kanuni defterlere kaydedilebilir.

Bu takdirde, söz konusu varlıklar vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate alınmaksızın işletmeden çekilebilir.

Bu fıkra kapsamında beyan edilen taşınmazların ayni sermaye olarak konulmak suretiyle işletme kayıtlarına alınması hâlinde, sermaye artırım kararının beyan tarihi itibarıyla alınmış olması ve söz konusu kararın beyan tarihini izleyen onuncu ayın sonuna kadar ticaret siciline tescil edilmesi kaydıyla, bu madde hükümlerinden faydalanılabilir.

Vergi dairelerine beyan edilen varlıkların değeri üzerinden %1 oranında vergi tarh edilir ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenir.

Bu madde kapsamında ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez. Türkiye’ye getirilen veya kanuni defterlere kaydedilen varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmez.

Bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Bu hükümden faydalanılabilmesi için bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi ve birinci fıkra uyarınca bildirilen varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi şarttır.

Cumhurbaşkanı, bu maddede yer alan süreleri, bitim tarihlerinden itibaren altı aya kadar uzatmaya; Hazine ve Maliye Bakanlığı, madde kapsamına giren varlıkların Türkiye’ye getirilmesi, bildirim ve beyanı ile işletmeye dâhil edilmelerine ilişkin hususları, bildirim veya beyana esas değerlerin tespiti, bildirim ve beyanların şekli, içeriği ve ekleri ile yapılacağı yeri, maddenin uygulanmasında kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden, davacının 07/02/2012 tarihinde belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda hediyelik eşyaların, elişi ürünlerin ve imitasyon takıların perakende ticareti işi ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, Adana Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı iş emri yazısı ile 2017, 2018 takvim yılı işe ve işlemlerinin incelenmesinin istenildiği, vergi incelemesine 08/11/2019 tarihinde düzenlenen inceleme başlama tutanağı başlanıldığı,

davacı tarafından 24/12/2019 onay tarihli 7186 sayılı Kanun kapsamında Türkiye'de sahip olunan varlıklara ilişkin vergi beyannamesi ile 7.805.125,00TL beyan edildiği, 29/12/2019 tarihinde tahakkuk eden 78.051,25TL tutarın ödendiği, 23/03/2020 tarihinde uyuşmazlığa konu … sayılı vergi tekniği raporu ile … sayılı vergi inceleme raporunun düzenlendiği, mezkur vergi tekniği raporunda.

"Davacının vergi inceleme tutanağında yer alan 7186 sayılı Kanunun 2. maddesi ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanuna eklenen geçici 90. Madde kapsamında yapılan varlık barışı hükümlerinden yararlandığını ve ticari kazancını beyan ederek vergilendirdiğini,

bu çerçevede davacı hakkında vergi incelemesi ve bu incelemeye istanaden tarhiyat yapılamayacağı yönündeki itirazı bakımından,... mükellefin gerçek anlamda bir varlık bildiriminde bulunmadığı,... inceleme sürecinde müfettişliğimizce tespit edilecek matrah farkları üzerinden adına vergi tarhiyatı yapılmasını engellemeye çalışmak olduğu... varlık bildiriminde bulunmasının yapmakta olduğu ticari faaliyeti kapsamında tespit edilen kayıt dışı hasılat ve ticari kazanç üzerinden yapılacak tarhiyatlara engel teşkil etmeyeceği..." kanaatiyle beraber bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle vergi ziyaı cezalı gelir vergisi

tarhiyatı önerildiği anlaşılmaktadır.

Bu durumda, hakkında vergi incelemesi yürütülen gelir vergisi mükellefi olan davacı tarafından, ticari faaliyeti dolayısıyla elde ettiği kayıt dışı hasılattan kaynaklı ve banka hesabında yer alan paranın beyan edildiği, diğer bir ifadeyle söz konusu tutarın davacı şahıs işletmesinin kayıtlarında sadır olduğu, öte yandan anılan tutara ilişkin olarak davacı tarafından varlık bildiriminde bulunulmuş olmasının yürütülen vergi incelemesini sona erdireceğine veya tespit edilen matrah farkları üzerinden resen vergi tarhı yapılmasına engel teşkil edeceğine ilişkin düzenlemenin bulunmadığı,

bu haliyle davacının ilgili dönemler gelir vergisi veya katma değer vergisi yönünden matrah artırımda bulunduğuna dair dosyaya herhangi bir bilgi-belge sunulmadığı da görüldüğünden davanın esası hakkında karar verilmesi gerekirken, yukarıda yazılı gerekçeyle davanın kabulü yolundaki Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.