Danıştay 9. Daire E.2022/823 K.2022/2192

2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Müdürlüğü-… VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek aleyhe kısımlarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, 100- Kasa Hesabında bulunan tutarı faiz hesaplanmaksızın şirket ortaklarına kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğundan bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2018 yılı kurumlar vergisi ve 2018 yılı tüm dönemleri geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; olayda, şirketin tahsilat ve ödemelerinin tetkiki ile ticari teamüllere uygun davranmayarak kasadaki parayı değerlendirmemek suretiyle elde edebileceği faizden yoksun bıraktığına ve kazancın dağıtıldığına dair somut tespitlere yer verilmeden,

nakit ihtiyacından daha fazla miktardaki kasa mevcudunun ortaklara örtülü olarak dağıtıldığı hususu açıkça ve hukuken geçerli şekilde ortaya konulmadan eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak hesaplanan faizin kurum kazancına dahil edilerek re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde ve geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında ve geçici vergiye ilişkin ihbarnamelerde geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceğinin yazılmış olması tarhiyatların terkini anlamına gelmeyeceği, dolayısıyla işbu davanın tarhiyatlara karşı açıldığı göz önünde bulundurulduğunda,

mahsup süresi geçen geçici vergi asıllarının tarh edilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi mahkemesi kararının, geçici vergi asıllarına ilişkin hüküm fıkrasında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinde yer verilen kaldırma nedenleri bulunmadığı, 2018 yılı bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile tüm dönemler için geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin hüküm fıkrası yönünden ise, olayda, davacı hakkında tanzim olunan … tarih ve … sayılı rapor ile davacının günlük iş hacmi 7.000,00-TL civarında iken kasa hesabında 2.000.000,00-TL'ye yakın para bulundurduğunun tespit olunduğu,

bu şekilde günlük ihtiyacının çok üzerinde nakit para bulundurmasının ticari teamüllere uygun olmadığının açık olduğu, nitekim davacının "Kasa hesabımızda bu miktarda para durmasının sebebi faize karşı dini hassasiyetimizden dolayıdır. Söz konusu dönemde kendimize veyahut bir başka birisine faizle borç para verme ilişkimiz olmamıştır. Kasamızda fiilen halihazırda bu miktarda meblağda fiziken bulunmamaktadır.

Başkaca söylemek istediğim husus bulunmamaktadır." şeklinde beyanda bulunduğu ve bu beyanıyla da kasada fiziken bu miktarda para bulunmadığını ikrar etmiş olduğu, bu durumda, vergi inceleme raporunda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesi sonucu davacı şirketin ortaklarına şirket kaynağını bedelsiz kullandırdığının kabulü gerektiğinden davacı adına vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı yapılması ve kurum geçici vergi asılları üzerinden vergi ziyaı cezası kesilmesinin Dairelerince de uygun görülmekle birlikte, vergi incelemesinde,

davacı şirketin kasa bakiyelerine Merkez Bankası avans işlemleri için belirlenen faiz oranı uygulanarak adat hesabının yapıldığı, Danıştay kararlarıyla öteden beri istikrar kazandığı üzere adat hesaplarında uygulanması gereken faiz oranının, Merkez Bankasınca reeskont işlemlerinde uygulanan faiz oranı olduğu,

bu haliyle reeskont faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah farkına isabet eden bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık, avans faiz oranlarına göre hesaplanan fazlaya ilişkin kısımlarda ise anılan gerekçeyle hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulüne, Vergi mahkemesi kararının, geçici vergi aslı yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasına yapılan istinaf başvurusunun reddine,

vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının reeskont faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah farkına isabet eden miktarı aşan kısmı yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine, reeskont faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah farkına isabet eden vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçi vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının bu kısımının kaldırılmasına,

bu kısma ilişkin davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

DAVACININ İDDİALARI

Kasadaki parayı değerlendirmemek suretiyle elde edebileceği faiz gelirinden yoksun bıraktığına ve kazancın dağıtıldığına dair somut tespit bulunmadığından vergilendirmenin varsayıma dayandığı, faiz alınmasının zorunluluk olmadığı, avans faizi uygulanması hukuka aykırı bulunduğu halde cezalı tarhiyatın kaldırılması yoluna gidelmediği, yerindelik denetimi yapılmak suretiyle karar verildiği iddialarıyla kararın aleyhe kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALI İDARENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Olayda, kurum temsilcisinin 13/03/2020 tarihli inceleme tutanağında yer alan ifadesinde, kasa hesabında paranın bulunduğu, faizle borç para vermediğini beyan ettikten sonra kasada halihazırda bu miktarda meblağda fiziken bulunmamaktadır şeklinde beyanda bulunduğundan, yapılan incelemede 2018 yılı itibariyle mi ifadenin alınma tarihi itibariyle kasada para bulunmadığı hususunun sübuta erdirilmediği, dolaysıyla davacı şirketin nakit ihtiyacından fazla miktardaki kasa mevcudunu ortaklara örtülü olarak dağıttığı hususu açıkça ve hukuken geçerli şekilde tespit edilmediğinden, davalı temyiz isteminin reddi, davacı temyiz isteminin ise kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Dosya tekemmül ettiğinden, davacının yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmesine gerek görülmeyerek işin esasına geçildi.

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, 100- Kasa Hesabında bulunan tutarı faiz hesaplanmaksızın şirket ortaklarına kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğundan bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2018 yılı kurumlar vergisi ve 2018 yılı tüm dönemleri geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; ''Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır.

Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır.

Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder.

Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.'' hükümlerine yer verilmiş olup, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, geçici vergi aslına ilişkin kısmı ile vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının reeskont faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah fazlasına isabet eden kısmına ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, davalı tarafından dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri, kararın söz konusu kısımlarının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının reeskont faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah farkına isabet eden kısmı yönünden davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddialarına gelince;

Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden;transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için, gerçek kişi veya kurum tarafından bir mal veya hizmet alım ya da satımının yapılmış bulunması, söz konusu mal veya hizmet alım ya da satımının ilişkili kişilere yapılmış olması ve bu mal veya hizmet alım ya da satımında “emsallere uygunluk ilkesi”ne aykırı olarak fiyat veya bedel tespiti yapılmış bulunması gerekmektedir.Bu kapsamda yapılan düzenlemelerin amacının , ilişkili kişilerle mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak beyan edilmesini sağlamak ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasına engel olmak olduğu görülmektedir.

Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, 2018 yılına ait "100 Kasa Hesabı"nın incelendiği, hesapta bulunan yüksek tutarlı bakiyelerin ortaklara kullandırıldığı ve faiz hesaplanmadığı, ortaklara kullandırılan borç parayla ilgili faiz tahakkuk ettirilmeyerek örtülü kazanç dağıtımında bulunulması nedeniyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.

Olayda, davacı şirketin nakit ihtiyacından fazla miktardaki kasa mevcudunun, ortaklara örtülü olarak dağıtıldığı hususunun açıkça ve hukuken geçerli şekilde tespit edilmediği, inceleme döneminde bakiyelerin yüksek seyrettiğine ilişkin yapılan tespitin tek başına transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğunu göstermeyeceği hususları karşısında eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak yapılan tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmamaktadır.