Danıştay 9. Daire E.2023/8722 K.2024/5785

Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2014/Eylül, Ekim, Kasım dönemlerinde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesi kapsamında yaptığı ihracat teslimlerinden doğan iade alacağının vergi inceleme raporuyla eksik ödenmesine yönelik işlemin iptali istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dördüncü Dairesince verilen bozma kararına uyarak dosyanın yeniden incelenmesi suretiyle; davacının yurt içinden satın alarak ihraç ettiği mallara ilişkin gümrük çıkış beyannamelerinde olumsuzluk tespit edilmediği ve davacının mal aldığı mükellefler hakkında dava konusu dönemde sahte belge düzenlediğine dair bir tespitin yapılmadığı, gerçek bir mal alımının olmadığını ve faturaların mahiyeti itibariyle gerçek dışı olarak düzenlendiğinin ispatlanamadığı,

bu durumda, davacı tarafından alınan faturalarda yer alan yüklenilen katma değer vergilerinin indirim ve iade konusu yapılmasının yerinde olduğu, ancak ilgili dönemde indirim konusu yapılan tutarın iadesi mümkün olduğundan, ihracat dolayısıyla yüklenilen ve indirim konusu yapılamayan 2014/Eylül döneminde 201.213-TL, 2014/Ekim döneminde 84.974,40-TL, 2014/Kasım döneminde 152.208,00-TL katma değer vergisi iadesi talebinin yerine getirilmemesine dair işlemin bu kısmında hukuka uygunluk, 2014/Eylül,

Ekim dönemleri indirilecek katma değer vergisini aşan sırası ile 9.559,80-TL ve 35.058,60-TL katma değer vergisi iadesi talebinin yerine getirilmemesine dair işlemin bu kısmında ise hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine yönelik Vergi Mahkemesi kararına karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul ederek,

Vergi Mahkemesi kararını kaldırıp dava konusu işlemin kısmen iptaline, 2014/Eylül dönemine ilişkin 201.213-TL'nin, 2014/Ekim dönemine ilişkin 84.974,40-TL'nin, 2014/Kasım dönemine ilişkin 152.208,00-TL'nin davacıya iadesine, 2014/Eylül dönemi için 9.559,80-TL ve 2014/Ekim için 35.058,60-TL katma değer vergisi iadesi istemi yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

DAVACININ İDDİALARI

Gerek 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nde gerek Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde nakden iadesi istenilen ve iade edilmesi gereken katma değer vergisinin, devreden katma değer vergisi olarak dikkate alınabileceği yönünde herhangi bir hükme yer verilmediği, iadesi gereken katma değer vergisinin sonraki döneme devreden katma değer vergisi olarak düzeltilmesinin davacının lehine bir durum olduğu ancak 31/12/2015 tarihi itibarıyla mükellefiyetin terkin edildiği dikkate alındığında, hak kaybını sonucunu doğurmasının muhtemel olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

DAVALININ İDDİALARI

Dava konusu işlemin hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI

Davalı tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, 2014/Eylül, Ekim, Kasım dönemlerinde 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesi kapsamında yaptığı ihracat teslimlerinden doğan iade alacağının vergi inceleme raporuyla eksik ödenmesine yönelik işlemin iptali istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Mal ve hizmet ihracatı" başlıklı 11. maddesinde, ihracat teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu, "İstisna edilmiş işlemlere indirim" başlıklı 32. maddesinde, bu Kanunun 11, 13, 14, 15. maddeleri ile 17. maddesinin 4. fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı belirtilmiştir.

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin IV. KDV İadesinde Ortak Hususlar A3.

İade Tutarının Hesabı ve İadeye Dayanak İşlem ve Belgeler 1. İadesi Talep Edilebilecek KDV kısmında, Kanunda ve bu Tebliğ’de aksi belirtilmediği sürece, iadesi gereken katma değer vergisinin hesabında, iade hakkı doğuran işlemlerin bünyesine giren ve indirilemeyen katma değer vergisi tutarlarının dikkate alıncağı, işlemin bünyesine giren katma değer vergisinin iadesinin öngörüldüğü iade taleplerinde, aşağıda belirtilen hususlar çerçevesinde yüklenilen katma değer vergisi hesabının yapılacağı, 1.1.

Kapsam bölümünde, işlemin bünyesine giren katma değer vergisinin, teslim işlemlerinde malın üretimi, iktisabı, muhafazası ve teslimi; hizmet işlemlerinde ise ifa edilen hizmetin meydana getirilmesi ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan harcamalar nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden oluşacağı, katma değer vergisinin iade hakkı doğuran işlemlerin gerçekleştiği dönemde ortaya çıkmış olmasının şart olmadığı, iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemden önce belirtilen alımlar-giderler nedeniyle ödenen/borçlanılan katma değer vergisinin de bu tutara dâhil olduğu,

iade hakkı doğuran işlemler için yüklenilen katma değer vergisinin, öncelikle indirim konusu yapılacağı, indirimle giderilemeyen bir miktarın kalması halinde, kalan tutarın iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemde iade edilecek katma değer vergisi olarak dikkate alınabileceği, iadesi talep edilen yüklenilen katma değer vergisi tutarının iade talep edilen dönemde toplam indirilecek ve devreden katma değer vergisi tutarları içerisinden çıkarılacağı ve sonraki aya devreden katma değer vergisi tutarının içerisinde yer almayacağı,

mükellefin iadeye ilişkin düzeltme fişi düzenlenene kadar tercih değişikliğiyle söz konusu katma değer vergisini indirim yoluyla telafi etme talebinde bulunmasının mümkün olduğu, bu durumda iade talebinin mükellefin yazılı dilekçesi üzerine iptal edileceği ve bu dönem beyannamesinde yüklenilen katma değer vergisinin tekrar indirilecek katma değer vergisi hesabına dahil edileceği, 1.2.

İşlemin Bünyesine Giren Verginin Hesabına Dahil Edilebilecek Unsurlar bölümünde, yüklenilen katma değer vergisinin, iade hakkı doğuran işlemle ilişkilendirilebilen alış ve giderler, genel imal ve genel idare giderleri ile amortismana tabi iktisadi kıymetler (ATİK) için yapılan harcamalara ilişkin katma değer vergisinden oluşacağı, iade hakkı doğuran işlemle ilişkilendirilebilen alış ve giderler ile genel imal ve genel idare giderlerinden bu dönemde gerçekleştirilen işleme isabet eden payın, yer alan açıklamalar dikkate alınarak hesaplanacağı, iade hakkı doğuran işlemle ilgili talep edilecek katma değer vergisi tutarının;

iade hakkı doğuran işlemin doğrudan girdisini oluşturan mal ve hizmetler, iade hakkı doğuran işlemle ilgili olan telefon, kırtasiye, posta, ulaşım, konaklama, akaryakıt, elektrik, su, büro malzemeleri, muhasebe, reklâm, temizlik malzemeleri, kira vb. genel imal ve genel idare giderlerinden iade hakkı doğuran işleme isabet eden kısım, iade hakkı doğuran işlemde kullanılan ATİK’in alımı nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden oluşacağı, iade tutarının hesaplanmasında, önce işlemin bünyesine doğrudan giren harcamalar nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinin dikkate alınacağı,

daha sonra ilgili dönem genel imal ve genel idare giderleri için yüklenilen katma değer vergisinden pay verileceği, bu şekilde hesaplanan tutarın, azami iade edilebilir katma değer vergisi tutarını aşmaması halinde, bu tutar ile azami iade edilebilir katma değer vergisi tutarı arasındaki farka isabet eden tutar kadar ATİK’ler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisiden iade hesabına pay verilebileceği, iade hakkı doğuran işlemle ilgisi bulunmayan giderler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hesabına dâhil edilmeyeceği açıklanmıştır.

Yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; ihracat teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu, vergiden istisna edilen bu işlemle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması halinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı, iadesi gereken katma değer vergisinin hesabında,

iade hakkı doğuran işlemlerin bünyesine giren ve indirilemeyen katma değer vergisi tutarlarının dikkate alınacağı, işlemin bünyesine giren katma değer vergisinin, teslim işlemlerinde malın üretimi, iktisabı, muhafazası ve teslimi nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden oluşacağı, katma değer vergisinin iade hakkı doğuran işlemlerin gerçekleştiği dönemde ortaya çıkmış olmasının şart olmadığı, iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemden önce belirtilen alımlar-giderler nedeniyle ödenen/borçlanılan katma değer vergisinin de bu tutara dâhil olduğu,

iade hakkı doğuran işlemler için yüklenilen katma değer vergisinin, öncelikle indirim konusu yapılacağı, indirimle giderilemeyen bir miktarın kalması halinde, kalan tutarın iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemde iade edilecek katma değer vergisi olarak dikkate alınabileceği anlaşılmaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin; talep edilen katma değer vergisi iadesinin 2014/Eylül dönemine ilişkin 201.213-TL'ye, 2014/Ekim dönemine ilişkin 84.974,40-TL'ye, 2014/Kasım dönemine ilişkin 152.208-TL'ye isabet eden kısmının iptaline ve bu tutarların iadesine ilişkin hüküm fıkrası, usul ve hukuka uygun olup davalı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin talep edilen katma değer vergisi iadesinin 2014/Eylül dönemine ilişkin 201.213-TL'yi; 2014/Ekim dönemine ilişkin 84.974,40-TL'yi aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davacının temyiz istemine gelince;

Olayda, işlemin bünyesine giren katma değer vergisinin, teslim işlemlerinde malın üretimi, iktisabı, muhafazası ve teslimi nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinden oluşacağı, katma değer vergisinin iade hakkı doğuran işlemlerin gerçekleştiği dönemde ortaya çıkmış olmasının şart olmadığı, iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemden önce belirtilen alımlar-giderler nedeniyle ödenen/borçlanılan katma değer vergisinin de bu tutara dâhil olduğu kurala bağlandığından, davacının 2014/Eylül dönemine ilişkin yüklenilen katma değer vergisi listesinin incelenmesinden.

2014/Ağustos dönemlerinde alınan koltuk iskeletlerinin, masaların ve sehpaların yer aldığı, 2014/Ekim dönemine ilişkin yüklenilen katma değer vergisi listesinin incelenmesinden ise.

2014/Eylül döneminde alınan koltuk takımlarının yer aldığı görüldüğünden, bu alımlar nedeniyle ödenen/borçlanılan katma değer vergisinin de gerçekleştirilen ihracat işleminin bünyesine girdiğinden ihracat işleminin gerçekleştiği dönemde iade edilecek katma değer vergisi olarak dikkate alınması gerektiği, 2014/Eylül, Ekim dönemlerine ilişkin önceki dönemden devreden katma değer vergisi ile bu döneme ait indirilecek katma değer vergisinden oluşan indirimler toplamının sırası ile 251.048,87-TL, 125.250,47-TL olduğu ve bu tutarların ilgili dönem iade edilmesi gereken katma değer vergisinden fazla olduğu,

kaldı ki, 2014/Eylül, Ekim, Kasım dönemlerine ilişkin katma değer vergisi iadesi talebine ilişkin davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda da, iade edilmesi gereken katma değer vergisinin ilgili döneme ait indirilecek katma değer vergisinden fazla olamayacağına dair bir eleştiride bulunulmadığından, dava konusu işlemin bu kısmında da hukuka uyarlık bulunmadığından, bu kısım yönünden davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında ise yasal isabet bulunmamaktadır.