Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.1998/350 K.1999/313

Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü, E: ..., K: ... sayılı kararıyla.

7338 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinde veraset ve intikal vergisi matrahının, intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunacak değerleri olduğu, Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesinde de gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut değer olarak tespit edilemeyen bir malın değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz alacağı değerin emsal bedeli olduğunun belirtildiği, olayda, 213 sayılı Yasanın 267 nci maddesinde öngörülen sıralama dikkate alınarak ikinci sıra olan maliyet bedeli esasına göre işlem yapılması gerekirken bu hükümlere uyulmadığı,

tespit edilen matrah farkında yasal isabet görülmediği gerekçesiyle tarhiyatı, maliyet bedeli esasına göre bulunacak matrah üzerinden kusur cezalı olarak değiştirmiştir.

Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 12.6.1996 günlü, E:1996/1451, K.1996/2212 sayılı kararıyla.

7338 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinde veraset ve intikal vergisi matrahının, intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunan değerleri olduğu, mükelleflerin ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere veraset ve intikal vergisi mevzuuna giren malları bu maddede öngörülen değerleme ölçütlerinden faydalanarak, belirtilmeyenler bakımından ise Vergi Usul Kanununun servetleri değerleme ile ilgili 3 üncü bölümündeki esaslara göre değerlemek ve beyannamelerinde göstermek zorunda olduklarının hükme bağlandığı,

aynı maddenin (a) bendinde ise, ticari sermayenin, bilanço esasına göre defter tutanlarda, ölüm tarihine tekaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak özsermaye olduğunun belirtildiği, olayda, muristen intikal eden ticari sermaye ile ilgili olarak bilançoda yer alan ve ortaklar tarafından kendi varlıklarından şirkete dahil edilen kıymet niteliğindeki ortaklar cari hesabının özsermayeye ilave edilmediği, diğer taraftan intikal eden emtianın maliyet bedeli ile değerlendiği, oysa emsal bedeli ile değerlenerek beyana dahil edilmesi gerektiği görüşüyle tarhiyat yapıldığı,

özsermayenin, işletme sahibinin işletmeye koyduğu sermaye ile faaliyetlerden elde ettiği karların çeşitli biçimlerde işletmede bırakılmasından meydana geldiği, özsermaye hesaplamasında, işletme sahibinin işletmeye doğrudan getirdiği paralar ile işletme adına yaptığı ödemelerle ilgili olan ortaklar cari hesabının alacak, kalanının sermaye ile karlar toplamına ilave edileceği bir muhasebe kuralı olduğuna göre muristen intikal eden işletmeye ait bilançoda yer alan ortaklar cari hesabının sermayeye ilavesinde kanuna aykırılık bulunmadığı,

yeniden yapılan değerleme sonucu bulunan ... liralık matrah farkında 7338 sayılı Yasanın 10 uncu maddesi ile 213 sayılı Yasanın 292 nci maddesi hükmüne aykırılık görülmediği, davanın kısmen kabulüne ilişkin, eksik incelemeye dayalı mahkeme kararında yasal isabet görülmediği gerekçesiyle istemi kabul ederek kararı bozmuştur.

Bozma kararına uyularak verildiği belirtilen ... Vergi Mahkemesinin ... günlü, E: ..., K: ... sayılı kararıyla.

213 sayılı Yasanın 267 nci maddesinde emsal bedelin tanımlandığı ve emsal bedelin sıra ile tayin olunacağının belirtildiği, bu esasın uygulanabilmesi için aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir malın miktarına nazaran % 25'ten az olmamasının öngörüldüğü, vergi inceleme raporu hazırlanırken bu şartlara uyulmadığı, ortalama fiyat esasının uygulanabilmesi için aylık satış miktarlarının dikkate alınması gerektiği kanunda açıkça belirtilmesine rağmen matrah hesaplanırken stokların gözönünde bulundurulduğu,

stoktaki emtianın ölüm tarihi itibarıyla satışa konu edilmesi halinde uygulanacak ortalama satış fiyatlarının belirlendiği, bu oranın inceleme elemanınca dikkate alınmadığı, bu durumun Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesine aykırı olduğu, bu maddede belirtilen birinci sıraya göre işlem yapılamayacağından, ikinci sıra olan maliyet bedeli esasına göre işlem yapılması gerektiği gerekçesi ile davayı kısmen kabul etmiş, özsermayenin hesaplanmasına ilişkin istemi reddetmiş, verginin 267 nci maddenin ikinci sırasına göre yeniden hesaplanmasına ve bu vergiye kusur cezası uygulanması gerektiğine karar vermiştir.

Bu karar vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş ve vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatta yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: 2.4.1991 tarihinde vefat eden murislerinden davacılara intikal eden ticari işletmelere ait blançoların yeniden düzenlenmesi ile hiç beyan edilmeyen ortaklar cari hesabında yer alan alacaklar, binalar hesabı, taşıtlar hesabı ile stoklar hesabının değerlemesi nedeniyle matrah farkı bulunmuştur.

Israr kararında bu kalemlerden sadece stoklar hesabında yer alan emtianın ne şekilde değerleneceği ihtilaflı bulunmaktadır.

Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde, veraset ve intikal vergisinin matrahı, intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunan değerleri olarak belirtilmiş, maddenin devamında, mükelleflerin ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere veraset ve intikal vergisi mevzuuna giren malları aşağıda belirtilen değerleme ölçülerinden faydalanarak belirtilmeyenler bakımından ise Vergi Usul Kanununun servetleri değerleme ile ilgili 3 üncü bölümündeki esaslara göre değerlemek ve beyannamede göstermek zorunda oldukları belirtilmiştir.

Ticari sermaye, bu kanunda düzenlenmiş ve bu maddedeki esaslara göre bu maddade hüküm olmayan hallerde Vergi Usul Kanununun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerleme ile ilgili 2 nci bölümdeki esaslara göre tespit edileceği hükmüne yer verilmiştir.

Vergi Usul Kanununun 2 nci bölümünde 274 üncü maddesinde emtianın maliyet bedeli ile belirleneceği belirtilmiştir.

Vergi inceleme raporunda emsal satış bedeli dikkate alınarak hesaplama yapıldığından, mahkemece verilen ısrar kararı sonucu itibarıyla yerinde olduğu ve temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Uyuşmazlık, 2.4.1991 tarihinde vefat eden muristen intikal eden ticari varlığın düşük beyan edildiği belirlenerek takdir edilen matrah üzerinden kaçakçılık cezalı Veraset ve İntikal Vergisi tarhiyatı yapılmasından kaynaklanmış olup, tarhiyatı kısmen kabul ederek maliyet bedeli esasına göre bulunacak matrah üzerinden kusur cezalı vergi tarholunmasına dair Vergi Mahkemesi Kararını bozan Danıştay Dokuzuncu Daire kararına uyulması suretiyle yeniden verilen kararın, davalı idarenin temyizi üzerine Danıştay Yedinci Dairesince incelenerek, Vergi Mahkemesi Kararının ısrar kararı niteliğinde olduğu yolundaki kararı ile Vergi Dava Daireleri Genel Kuruluna Gönderilmesi nedeniyle temyiz başvurusunun incelenmesine ilişkindir.

7338 Sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10 ncu maddesinde; matrahın intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunan değerleri olduğu, mükelleflerin ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere Veraset ve intikal Vergisi mevzuuna giren malları bu maddede öngörülen değerleme ölçülerinden faydalanarak, belirtilmeyenler bakımından ise Vergi Usul Kanununun Servetleri değerleme ile ilgili 3 ncü bölümündeki esaslara göre değerlemek ve beyannamede göstermek zorunda olduklarını hükme bağlanmış, aynı maddenin (a) bendinde de, ticari sermayenin bilanço esasına göre defter tutarlarda ölüm tarihine tekaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak özsermaye olduğu belirtilmiştir.

Diğer taraftan Vergi Usul Kanununun 292 nci maddesinde de; vergilendirilecek bir servete dahil ticari sermayenin unsurlarından bulunan emtia, gemiler ve taşıtlar, tesisat ve rehineler, demirbaş eşya ve diğer menkul malların emsal bedeli ile değerleneceği hükme bağlanmıştır.

Özsermaye, işletme sahibinin işletmeye getirdiği sermaye ile faaliyetlerden elde ettiği karların çeşitli biçimlerde işletmede bırakılmasından meydana geldiğinden muristen intikal eden işletmeye ait bilançoda yer alan ortaklar cari hesabının sermayeye ilavesinde ve 213 sayılı Kanunun 292 nci maddesi uyarınca yeniden yapılan değerleme sonucu bulunan matrah farkında da yasalara aykırılık bulunmamaktadır.

Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi Kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

2.4.1991 tarihinde vefat eden murisinden intikal eden ticari varlığın düşük değerle beyan edildiği görüşüyle takdir komisyonunca yapılan değerleme üzerinden davacı adına salınan kaçakçılık cezalı veraset ve intikal vergisini; stoktaki emtia maliyet bedeliyle değerlenmek ve bulunan fark üzerinden hesaplanan vergiye kusur cezası uygulanmak üzere değiştiren vergi mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması üzerine verilen aynı doğrultudaki karar, idarece temyiz edilmiştir.

Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasında veraset ve intikal vergisinin matrahının, intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunan değerleri olduğu, ikinci fıkrasında ise mükelleflerin ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere Veraset ve İntikal Vergisi mevzuuna giren malları, madde devamında belirtilen değerleme ölçülerinden faydalanarak, belirtilmeyenler bakımından ise Vergi Usul Kanununun servetleri değerleme ile ilgili 3 üncü bölümündeki esaslara göre değerlemek ve beyannamelerinde göstermek zorunda oldukları kurala bağlanmış, ikinci fıkranın bentlerinde; ticari sermaye, gayrımenkuller, menkul mallar ve gemiler, esham, tahvilat, yabancı paralar ve haklara ilişkin değerleme ölçüleri düzenlenmiştir.

Yasanın 10 uncu maddesinin ikinci fıkrasının (a) bendinde ticari sermaye, bilanço esasına göre defter tutanlarda ölüm tarihine takaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak özsermaye olarak tanımlanmış, özsermayenin bu maddedeki esaslara göre bu maddede hüküm bulunmayan hallerde Vergi Usul Kanununun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerleme ile ilgili 2 nci bölümündeki esaslara göre tespit edileceği öngörülmüştür.

Ticari sermayenin bir parçası olan emtianın nasıl değerleneceği ikinci fıkranın bentlerinde belirtilmediğinden, stoktaki emtianın, Vergi Usul Kanununun Değerleme ile ilgili Bölümündeki iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerlemeile ilgili kısımda yer alan 274 üncü maddesine göre değerlenmesi gerekmektedir. Satın alınan veya imal edilen emtianın maliyet bedeliyle değerlenmesini öngören 274 üncü maddedeki düzenleme karşısında, vergi mahkemesi kararında hukuka aykırılık görülmemiştir.