Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2019/1822 K.2021/176

Dava konusu istem: Tasfiyesi tamamlanmış ... Parke Proje Yapı İnşaat Tesisat Emlak Gıda Turizm Otomotiv Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin bir kısım alışlarını sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirdiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla 2008 yılının Temmuz, Eylül ilâ Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca 2008 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı:

Davacının kanuni temsilcisi olduğu tasfiyesi tamamlanan ... Parke Proje Yapı İnşaat Tesisat Emlak Gıda Turizm Otomotiv Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin 2008 takvim yılı hesaplarının incelenmesi neticesinde vergi inceleme raporu düzenlenmiştir. Anılan raporda, hakkında sahte fatura düzenlediği yolunda rapor bulunan ... isimli mükellef tarafından düzenlenen sahte faturaların söz konusu kurum tarafından yasal defter ve kayıtlara intikal ettirilerek haksız yere katma değer vergisi indiriminde bulunulduğu, anılan faturalarda yazılı katma değer vergilerinin reddi ve ilgili dönem katma değer vergisi beyanlarının düzeltilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen ... hakkında ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu düzenlenmiştir.

Vergi tekniği raporunda anılan mükellef tarafından düzenlenen tüm faturaların gerçek bir mal teslimi ya da hizmet ifasına dayanmayan, komisyon geliri elde etmek amacıyla düzenlenen faturalar olduğu belirtilmişse de, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirketin söz konusu faturalarda yer alan malları gerçekte satın alıp almadığı, bu malların şirketin faaliyetiyle uyumlu ve büyüklüğüyle orantılı olup olmadığına yönelik somut bir tespit yapılmamıştır.

Söz konusu mükellefin, davacının kanuni temsilcisi olduğu şirkete fatura düzenlediği tarihlerde faaliyette olduğu ve vergi beyannamelerini genellikle verdiği sabit olup vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olduğu kuralı gereği hangi faturanın gerçek mal hareketine dayandığı, hangisinin dayanmadığı yönünde tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda bir tespitte bulunulmadığından, söz konusu tespitlerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 134. maddesi ile öngürülen amaca uygun olduğundan söz edilemeyecektir.

Bu durumda, dava konusu katma değer vergileri, bu vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları ile Kanun'da ceza kesilebilmesi için öngörülen şartların gerçekleştiği yolunda somut bir tespitte bulunulmaksızın kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 04/03/2019 tarih ve E:2015/9945, K:2019/1691 sayılı kararı:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesine 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren (9) numaralı fıkrasında, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

5520 sayılı Kanun'a 5904 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen ve 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe giren geçici 6. maddede ise Kanun'un 17. maddesinin (9) numaralı fıkrasının, geçici maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında uygulanmayacağı düzenleme altına alınmıştır.

Uyuşmazlıkta, tasfiyesi tamamlanmış ... Parke Proje Yapı İnşaat Tesisat Emlak Gıda Turizm Otomotiv Sanayi Ticaret Limited Şirketi, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullandığı iddiasıyla Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesi uyarınca takdire sevk edilmiştir.

Mezkûr şirket hakkında takdire done teşkil etmek üzere düzenlenen vergi tekniği raporunun sonuç bölümünde şirketin tasfiyesinin tamamlanmış olması dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin dikkate alınması gerektiği belirtilmiştir. Şirket hakkında takdir komisyonunca karar verilmesinin ardından şirketin son müdürü olması dolayısıyla davacı adına dava konusu ihbarnameler tebliğ edilmiştir.

Davalının savunmasından da ilgili tarhiyatın Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin (9) numaralı fıkrası kapsamında yapıldığı anlaşılmıştır.

Davacının, 03/06/2004 tarihinde asıl borçlu şirketin müdürü olduğu, tarhiyat dönemi olan 2008 yılında da müdürlük görevinin devam ettiği, 23/02/2010 tarihinde şirketin tasfiyesine karar verildiği ve 01/03/2010, 08/03/2010 ve 15/03/2010 tarihlerinde alacaklılara çağrı ilanları Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edilerek şirketin tasfiyesinin tamamlandığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, yukarıda anılan Kanun hükmünün 03/07/2009 tarihinde yürürlüğe girmesi ve yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılan her türlü tarhiyat ve kesilen cezalara uygulanamayacağının düzenlenmesi karşısında hükmün geçmişe uygulanamayacağı açık olup bu hüküm dayanak alınarak davacı adına 2008 yılına ilişkin yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ...sayılı ısrar kararı:

Vergi mahkemesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesine de değinmek suretiyle ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Uyuşmazlık konusu dönemde davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket adına ... isimli mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalar olduğu, anılan faturalardan kaynaklanan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle re'sen tarh edilen vergi ve kesilen cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Uyuşmazlıkta, dava konusu vergi ve cezaların dayanağı vergi inceleme raporu ve eki tutanakta davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket yönünden vergiyi doğuran olaya, diğer bir ifadeyle tarh ve ceza kesme işleminin maddi sebebine ilişkin birtakım tespitlerde bulunulmuşsa da davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla vergi tarh edilmesini ve ceza kesilmesini gerektiren hukuki sebep belirtilmemiştir. Bu durum, dava konusu vergi ve cezaları idari işlemin sebep unsuru yönünden hukuka aykırı kılacağından, anılan vergi ve cezaların kaldırılması yolundaki ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının kanuni temsilcisi olduğu Tasfiyesi tamamlanmış... Parke Proje Yapı İnşaat Tesisat Emlak Gıda Turizm Otomotiv Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nin 2008 takvim yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde dava konusu cezalı tarhiyata dayanak alınan ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu düzenlenmiştir.

Anılan raporda şirketin, hakkında sahte fatura düzenlediği yolunda vergi tekniği raporu bulunan ... isimli mükellefin düzenlemiş olduğu faturaları yasal defterlerine kaydettiği ve bu faturalardan kaynaklanan katma değer vergilerini indirim konusu yaptığı, bu indirimlerin reddi üzerine tarh edilecek vergi ve kesilecek cezaların, şirketin tasfiye işlemlerinin tamamlanmış olması nedeniyle 2008 yılında şirket müdürü olan davacıdan aranılması gerektiği belirtilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinde iptal davası, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmış; ayrıca idari yargı yetkisinin, idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Sebep, idari işlemin yapılmasını gerektiren, idareyi işlem tesis etmeye sevk eden maddi veya hukuki durumlardır. İdare hukukunda sebepsiz idari işlem olamaz. İdarenin tüm işlemleri, idari faaliyetlerin nihai amacı olan kamu yararını gerçekleştirmeye yönelen bir sebebe dayanmalıdır.

İdari işlemin maddi sebebi idareyi işlem yapmaya sevk eden maddi olay, hukuki sebebi ise idareyi o işlemi yapmaya sevk eden soyut hukuk kuralıdır.

Vergi hukukunda, vergilendirme işlemi olan tarh işleminin maddi sebebi vergiyi doğuran bir faaliyette bulunulmuş olması, hukuki sebebi ise bu faaliyetin vergilendirileceğini öngören bir hukuk kuralının bulunmasıdır.

İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesi uyarınca bir idari işlem, dava konusu edilmesi halinde maddede sayılan diğer unsurların yanında sebep unsuru yönünden de yargı merciince hukuka uygunluk denetimine tabi tutulacaktır.

Bu anlamda, hakkında idari işlem tesis edilenlerce hukuka aykırılık iddialarının etkin bir biçimde ileri sürülebilmesi ve yargı mercii tarafından idari işlemin hukuki denetiminin gerçekleştirilebilmesi için idarece, tesis edilen işlemin maddi ve hukuki sebeplerinin açıkça ortaya konulması gerekmektedir.

Uyuşmazlıkta, dava konusu vergi ve cezaların dayanağı vergi inceleme raporu ve eki tutanakta davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket yönünden vergiyi doğuran olaya, diğer bir ifadeyle tarh ve ceza kesme işleminin maddi sebebine ilişkin birtakım tespitlerde bulunulmuşsa da davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla vergi tarh edilmesini ve ceza kesilmesini gerektiren hukuki sebep belirtilmemiştir.

Bu durum, dava konusu vergi ve cezaları idari işlemin sebep unsuru yönünden hukuka aykırı kılacağından, anılan vergi ve cezaların kaldırılması yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

X - KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi göz önüne alındığında temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.