Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2020/1317 K.2021/451

Dava konusu istem: Davacı tarafından, vakıf mensuplarına kullandırılan kredilerden elde edilen faiz gelirleri nedeniyle vakfa ait iktisadi işletme teşekkül ettiğinden ve bu durumun vergi mükellefiyetini gerektirdiğinden bahisle düzenlen vergi tekniği raporuna istinaden vakfın iktisadi işletmesi adına 01/01/2006 tarihinden itibaren kurumlar vergisi ve gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi yolundaki işlemin iptali ile mükellefiyet kaydının terkin edilmesi istemiyle dava açılmıştır.

.... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Uyuşmazlığın çözüme kavuşturulabilmesi için üyelerine faiz karşılığında borç para verme faaliyeti dolayısıyla vakfa ait iktisadi işletme teşekkül edip etmediğinin tespit edilmesi gerekmektedir.

6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda ticari işletme tanımlanmamış ancak, ticari işletme sayılan yerler sınırlı olarak sayılmıştır. Doktrinde ise işletme, bir girişimci (müteşebbis) tarafından ekonomik çıkar sağlamak amacıyla emek ve sermayenin bağımsız şekilde bir araya getirilmesi olarak tanımlanmıştır. Buna göre bir işletmenin iktisadi işletme olarak kabul edilmesi için ekonomik bir menfaat elde edebilmek amacıyla yapılan teslim veya sunulan hizmetin ticari bir organizasyona dayalı olarak devamlılık arz edecek şekilde yerine getirilmesi gerekmektedir. Diğer bir deyişle, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeden söz edebilmek için devamlılık arz eden ticarî, sınaî ve ziraî bir faaliyet olması ve bu durumun somut bir şekilde ortaya konulması gerekmektedir.

Türk Ticaret Kanunu'nun ticari işletme tanımına uygun nitelikleri taşımayan organizasyonların iktisadi işletme olarak kabul edilmesine olanak bulunmamaktadır.

Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda şu tespitlere yer verilmiştir:

i. Vakıf, üyelerinin sosyal sigorta işlemlerini yerine getiren ve 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun geçici 20. maddesine tabi vakıf statüsündeki bir emekli sandığıdır.

ii. Sosyal sigorta faaliyeti nedeniyle vakfa ait iktisadi işletme teşekkül etmeyecektir. Ancak, üyelerine borç para verme faaliyetinin, sosyal sigorta faaliyetinden ayrı bir ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

iii. Üyelerine borç para verme faaliyeti ile ilgili olarak vakıf yetkilileri tarafından, bu faaliyetteki amacın, düşük faizle kredi kullanmasını sağlayarak üyelere yardımda bulunmak ve emekli sandığı faaliyetlerinin devam ettirilmesi için gelir elde etmek olduğu belirtilmiştir.

iv. Ayrıca emekli sandığı faaliyetlerinin devamını riske uğratabileceği ve böyle bir durumun gerçekleşmesi halinde vakıf yöneticileri olarak kendilerine de şahsi sorumluluk yüklenebileceği gerekçesiyle üyelere borç para verme işlemlerinin faizsiz olarak yapılmadığı ifade edilmiştir.

v. Vakıf yetkililerinin açıklamaları borç para verme faaliyetlerinde gelir elde edilmesinin bir zorunluluk olduğunu ortaya koymaktadır.

vi. Esas faaliyet konusunu oluşturan sosyal sigorta işlemleri, elde edilen faiz gelirleri ile yerine getirilmekte ve faiz gelirleri vakfın esas gelirini oluşturmaktadır.

vii. Kredi verme işlemlerinde gelir elde etme amacı bulunmaktadır.

viii. Vakfın üyelerine belli bir faiz karşılığında borç para verme faaliyetinin ticari bir faaliyet olduğunun kabul edilmesi gerekmektedir.

ix. Vakıf bu faaliyetini bünyesi dahilinde ticari organizasyon içinde gerçekleştirmektedir.

x. Borç verme işlemlerinin sayısına bakıldığında bu faaliyetin devamlılık unsuruna sahip olduğu anlaşılmaktadır.

xi. Üyelerine belli bir faiz karşılığında borç verme faaliyeti vakfa ait iktisadi işletmenin teşekkül etmiş sayılması için gerekli tüm şartları taşımaktadır.

Buna göre davacı vakıf, 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun geçici 20. maddesi ve Medeni Kanun hükümlerine göre üyelerinin sosyal güvenliklerinin sağlanması amacıyla kurulmuş olup vakıf senedinde yazılı olduğu üzere üyelerine ve emeklilerine iş kazalarında, meslek hastalıklarında, hastalık, analık, malullük, yaşlılık ve ölüm hallerinde aylık bağlamak, toptan ödeme yapmak, sağlık yardımında bulunmak ve vakıf kaynaklarından ayrılacak fonla üyelerine nakdi ikrazatta bulunmak vakfın amaçları arasında sayılmıştır.

22/05/2004 tarihli vakıf olağan genel kurulunda, vakfın ana sözleşmesinde yer alan üyelere borç verilmesi amacı doğrultusunda yönetim kuruluna yetki verilmesi için karar alınmıştır. Bu karar doğrultusunda vakıf tarafından bir defaya mahsus olmak üzere ve belirlenen tutarı aşmamak koşuluyla düşük oranlı faizle üyelerine borç para verilmiştir.

Somut olayda, Ticaret Kanunu'nun ticari işletme tanımına uygun nitelikleri taşıyan bir organizasyonun bulunduğundan söz edilemeyecek olup sosyal yardımlaşma ve dayanışmayı sağlamak amacıyla kurulan vakfın, üyeleri ile sınırlı kalacak şekilde ve sosyal amaçlarla verdiği borçlardan elde ettiği faiz gelirinin, sırf bu işlemlerin bir organizasyon olmaksızın yürütülmesinin mümkün olamayacağı varsayımıyla, vakfa ait ticari bir işletme kurularak elde edilmiş bir kazanç olarak nitelendirilmesinde ve bu suretle tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu mükellefiyet tesisi işlemini iptal etmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 25/01/2018 tarih ve E:2014/4924, K:2018/740 sayılı kararı:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (ç) işaretli bendinde dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kurumlar vergisine tabi olduğu düzenlenmiş.

2. maddesinin (5) numaralı fıkrasında dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmelerin, dernek veya vakıfların iktisadî işletmeleri olduğu belirtilmiştir.

Aynı maddenin (6) numaralı fıkrasında ise iktisadî kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin, kazanç amacı gütmemelerinin, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunmasının, tüzel kişiliklerinin olmamasının, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadî niteliğini değiştirmeyeceği kurala bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un 4. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) işaretli bendi ile kamu idare ve kuruluşları tarafından sosyal amaçlarla işletilen şefkat, rehin ve yardım sandıkları, sosyal yardım kurumları, yoksul aşevleri, ceza ve infaz kurumları ile tutukevlerine ait işyurtları, darülaceze atölyeleri, öğrenci yurtları, pansiyonları ve benzeri kuruluşlar; (e) işaretli bendi ile de kanunla kurulan emekli ve yardım sandıkları ile sosyal güvenlik kurumları kurumlar vergisinden muaf tutulmuştur.

Kâr amacı gütmeyen bu kuruluşların, özel sektörün faaliyette bulunduğu konularda yürüttüğü çalışmalar haksız rekabete yol açabileceğinden bu kuruluşlara yönelik vergi tedbirleri bir yandan gerekli ve etkili diğer yandan da haksız rekabeti önleyici mahiyette olmalıdır. İktisadi bir karakter taşımadıkları için dernek ve vakıflar kurumlar vergisi kapsamı dışında bırakılmakla birlikte iktisadi işletmeleri kurumlar vergisine tabi tutulmaktadırlar.

Dernek ve vakıfların iktisadi işletmelerinin vergi kapsamı dışında bırakılması halinde, diğer işletmelere göre vergi miktarı kadar avantaj sağlanmış olur. Bu durumda rekabet eşitliği bozulur. Ayrıca ferdi teşebbüslerle özel hukuk kişilerine ait işletmelerin gelişmeleri önlenir. Bu sakıncayı gidermek ve rekabet eşitliğini korumak amacıyla vakıflara bağlı iktisadi işletmelerin vergilendirilmesi yoluna gidildiği Kurumlar Vergisi Kanunu tasarısının gerekçesinde açıklanmış bulunmaktadır.

Uyuşmazlıkta, davacı vakfın amaçları arasında üyelerine borç para verme faaliyeti sayılmakla birlikte bundan faiz geliri elde ettiği, bu faaliyetinin devamlı, organizasyonu gerektiren, vakfa bağlı ve ticari bir faaliyet olduğu sonucuna ulaşıldığından, vakfın kendisi kurumlar vergisi mükellefi olmamakla birlikte dava konusu faaliyetin iktisadi işletme oluşturacak şekilde icra edilmesi nedeniyle kurumlar vergisi mükellefiyeti için gerekli koşulların var olduğunun kabulü gerekmektedir.

Katma değer vergisi mükellefiyeti açısından ise söz konusu faaliyetin niteliği ve hangi vergi türünün konusuna girdiği hususunda yapılacak değerlendirmeye göre karar verilmesi gerekmektedir.

Bu durumda, davacı vakfın üyelerine faiz karşılığı borç para verme faaliyetini iktisadi faaliyet olarak kabul etmeyerek dava konusu işlemi iptal eden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

.... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi mahkemesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Mensuplarına kullandırdığı kredilerden elde ettiği faiz geliri nedeniyle davacı yönünden iktisadi işletme teşekkül ettiği, vakıfların kurumlar vergisi mükellefi olarak sayılmamasına rağmen vakfa ait iktisadi işletmelerin anılan verginin mükellefi olduğu, davacı vakıf kanunla kurulan emekli sandığı olarak kabul edilse dahi bunun mükellefiyete etkisinin olmayacağı, dolayısıyla davacı adına tesis edilen mükellefiyet kaydında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İktisadi işletmenin; gelir getirici faaliyet, tahsis edilmiş sermaye, ticari organizasyonun varlığı ve devamlılık unsurlarının hiçbirinin uyuşmazlıkta bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.