Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2020/1585 K.2021/351

Dava konusu istem: Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2014 yılının Nisan ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen salınan gelir (stopaj) vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

2014 yılının Şubat ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinin matrah yönünden bağlı olduğu 2014 yılına ilişkin yapılan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatı … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla kaldırılmıştır. Bu nedenle davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık görülmemiştir.

Mahkeme bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.

Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Vergi Mahkemesince her ne kadar, dava konusu vergi ve cezaların, 2014 yılına ilişkin kurumlar vergisi tarhiyatına matrah yönünden bağlı olduğundan bahisle, kurumlar vergisi ile ilgili uyuşmazlık hakkında verilen davanın kabulüne dair karara atfen kaldırılmasına karar verilmişse de, dava dosyasının incelenmesinden, kurumlar vergisi tarhiyatı yönünden yapılan incelemenin 2014 yılının Aralık dönemine ilişkin olarak tarh edilen gelir (stopaj) vergisi ile ilişkili olduğu, 2014 yılını Nisan dönemine ilişkin salınan gelir (stopaj) vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının 2013 yılında yararlanılabilecek yatırım indirimi tutarının eksik beyan edilmesinden kaynaklandığı, ancak bu matrah kalemi yönünden Vergi Mahkemesince herhangi bir hüküm kurulmadığı görülmüştür.

Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davalının istinaf istemini kabul ederek ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına ve uyuşmazlık konusu tarhiyatları etkileyen unsurların tamamı yönünden inceleme yapılarak yeniden karar verilmek üzere dosyanın mahkemeye gönderilmesine temyiz yolu açık olmak üzere karar vermiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 10/10/2019 tarih ve E:2019/4792, K:2019/6063 sayılı kararı:

2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu'nun "İstinaf" başlıklı 45. maddesinin 1. fıkrasında, idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı başka kanunlarda farklı bir kanun yolu öngörülmüş olsa dahi mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabileceği kurala bağlandıktan sonra 5. fıkrasında, "Bölge idare mahkemesi, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu,

davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hâllerinde, istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye gönderir. Bölge idare mahkemesinin bu fıkra uyarınca verilen kararları kesindir." hükmüne yer verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesince, 2014 yılının Nisan dönemine ilişkin cezalı tarhiyat yönünden Vergi Mahkemesince hüküm kurulmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının kaldırılmasına ve dava dosyasının mahkemesine gönderilmesine karar verilmiş ise de, mezkur Kanun hükmünde ancak tahdidi olarak sayılan hususlarda mahkeme kararının kaldırılmasına ve dosyanın mahkemesine gönderilmesine karar verilebilecektir.

Açıklanan nedenle, Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesince belirtilen eksikliğin giderilmesiyle işin esası hakkında karar verilmesi gerekirken, istinaf başvurusunun kabulü ile dosyanın mahkemesine gönderilmesi yolunda verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Hukuk devletinin en önemli unsurlarından birini, kanuni hakim (doğal yargıç) güvencesi oluşturmaktadır. Hukuk güvenliğinin sağlanmasının ön koşullarından biri kanuni hakim güvencesidir. Kanuni hakim güvencesinin sağlanmadığı bir sistemde bireylerin güven içinde hareket edebilmeleri mümkün olamaz. Bireyler herhangi bir hukuki uyuşmazlıkta hangi yargı mercii tarafından, hangi kurallar uygulanarak yargılama yapılacağını önceden bilmelidir. Aksi bir durumda hukuki öngörülebilirlik ve güvenlik ortadan kalkar.

Anayasa Mahkemesi kararlarında belirtildiği gibi hukuk güvenliği, normların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılıyorsa, bu durumda hukuk güvenliğinin zorunlu ön koşulu olan kanuni hakim güvencesi mutlak anlamda tesis edilmelidir.

Anayasa Mahkemesi kararlarında, kanuni hakim (doğal yargıç) ilkesi, suçun işlenmesinden veya çekişmenin (davanın) doğmasından önce davayı görecek yargı yerini yasanın belirlemesi şeklinde tanımlanmaktadır. Anayasa Mahkemesine göre bir yargı yerinin kuruluş, görev, işleyiş ve izleyeceği yargılama usulü itibarıyla hukuki yapılanmasının, kanuni hakim ilkesine uygunluğunun sağlanabilmesi için bu alana ilişkin belirlemenin kanunla yapılmış olması tek başına yetmez.

Ayrıca sözü edilen belirlemenin, yargılanacak olan uyuşmazlığın gerçekleşmesinden önce yapılmış olması da gerekir. Bu nedenle, kanuni hakim ilkesinin bünyesinde, "kanuniliğin" yanı sıra "önceden belirlenmiş" olmaya da yer verilmiştir. Yine Anayasa Mahkemesine göre kanuni hakim güvencesi, Anayasa'nın 36. maddesinde ifade edilen adil yargılanma hakkının en önemli öğesi olan "kanuni, bağımsız ve tarafsız bir mahkeme önünde yargılanma" hakkının temelini oluşturmaktadır.

Tüm bu hukuki düzenlemeler ve açıklamalar karşısında, ilk derece yargı yerince, yani davanın kanuni hakimi (doğal yargıcı) tarafından hiç hüküm kurulmamış bir konuda, istinaf merciince esastan bir karar verilmeyip mahkeme kararı kaldırılarak dosyanın mahkemesine iadesine karar verilmesinin, Anayasa'nın 37. maddesi hükmünde korumaya alınan kanuni hakim güvencesinin gereği olduğu sonucuna varılmıştır. Aksi düşüncenin kabulü, yani hiç hüküm kurulmamış bir konuda mahkeme kararı kaldırılarak ilk derece mahkemesi yerine istinaf mercii tarafından hüküm kurulması halinde, eğer dava konusu bakımından temyiz yolu kapalı bir uyuşmazlık söz konusu ise, taraflar, kanunda öngörülmeyen bir şekilde kanuni hakim güvencesini kaybedeceği gibi yapılan yargılama da tek dereceli yargılamaya dönüşmüş olacaktır.

Nitekim benzer bir hukuki düzenleme, Anayasa Mahkemesinin 27/12/2018 tarih ve E:2018/71, K:2018/118 sayılı kararında bölge adliye mahkemesince verilen temyiz yolu kapalı kararlar bakımından değerlendirilmiş ve 5271 sayılı Ceza Muhakemesi Kanunu’nun 286. maddesinin 20/07/2017 tarih ve 7035 sayılı Kanun’un 20. maddesiyle değişiklik yapılan (2) numaralı fıkrasının 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun’un 78. maddesiyle değiştirilen (d) bendinin Anayasanın 36. maddesine aykırı olduğuna ve iptaline karar verilmiştir.

Vergi Dava Dairesi bu gerekçe ile ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Vergi Dava Dairesinin ısrar kararının 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesine aykırı olduğu, zira, söz konusu kuralın Anayasa'ya aykırı olduğu sonucuna varan istinaf merciinin somut norm denetimi yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurabilecekken Anayasa'ya aykırı bir biçimde yasal düzenlemeleri göz ardı etmesinin hukuka uygun düşmediği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 6545 sayılı Kanun ile değişik haliyle olağan kanun yolları istinaf ve temyiz olarak düzenlenmiştir. Bu düzenlemeler ışığında, ilk derece mahkemesi gibi istinaf mercii de vakıa mahkemesi olarak öngörülmüş olup işlevsel olarak içtihat birliğini sağlamaktan çok maddi olay adaletini sağlamakla görevlidir. Vergi Mahkemeleri gibi Vergi Dava Daireleri de, idari işlemin tesisine yönelik maddi vakıalar hakkında araştırma yaparak konuyu aydınlatmakta ve idari işlemin hukuka uygunluğunu denetleyerek bir karar vermektedir.

Olayda, ilk derece mahkemesince, dava konusu tarhiyata ilişkin vakıalara yönelik eksik inceleme yapmış ise de Mahkemece gerek 2014 yılının Nisan gerek 2014 yılının Aralık dönemine ilişkin cezalı tarhiyat yönünden hüküm kurmuştur.

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 6723 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle 23. maddesinin (a) bendine eklenen cümle ile 2577 sayılı Kanun'un 6545 sayılı Kanun ile değişik halinin birlikte değerlendirilmesinden, söz konusu vakıalara yönelik eksik incelemenin istinaf merciinde tamamlanması gerektiği sonucuna varılmaktadır.

Zira içtihat birliğini sağlamakla görevli ve kural olarak maddi vakıalar hakkında araştırma yapılmaksızın hukuka uygunluk denetimi yapılarak temyiz başvurularının sonuçlandırılması görevi verilen Yüksek Mahkemenin, bu görevi yerine getirmesi, temyiz incelemesinin sonuçlandırılmasında, maddi vakıaların aydınlatılmasında maddi veya hukuki eksikliğin gerek mahkemece gerek istinaf merciince tamamlanmak suretiyle dosyanın bu yönden tekemmül etmesine bağlıdır.

Bu nedenle, uyuşmazlığın 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında yer alan istisnai haller arasında bulunmadığı anlaşıldığından ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun, 28/06/2014 tarih ve 29044 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 6545 sayılı Türk Ceza Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 19. maddesiyle değişik 45. maddesinin 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği.

4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği ve bu halde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği.

5. fıkrasında ise bölge idare mahkemesinin, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu ve davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hallerinde, istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye göndereceği ve bölge idare mahkemesinin bu fıkra uyarınca verdiği kararların kesin olduğu hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Belirtilen düzenlemeler uyarıca bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde kural olarak istinaf başvurusunu kabul ederek ilk derece mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra ilk derece mahkemesi kararındaki maddi ve/veya hukuki eksiklikleri tamamlayarak işin esası hakkında yeniden bir karar vermesi gerekmektedir.

2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında ise bu kuralın istisnalarına yer verilmiştir. Anılan hükme göre, bölge idare mahkemesinin, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulması ve davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hallerinde, istinaf başvurusunu kabul ederek ilk derece mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra yeniden bir karar vermeksizin dosyanın ilgili ilk derece mahkemesine gönderilmesine karar vermesi gerekmektedir.

Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2014 yılının Nisan ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen salınan gelir (stopaj) vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davada, Mahkemece, 2014 yılının Aralık dönemine ilişkin cezalı tarhiyatın dayanağı yönünden inceleme yapılmasına karşın 2014 yılının Nisan dönemine ilişkin cezalı tarhiyat yönünden maddi olaya ilişkin herhangi bir değerlendirme yapılmaksızın karar verilmiştir.

Uyuşmazlıkta, 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 5. fıkrasında istisnai olarak sayılmış olan hallerden herhangi birinin bulunmaması karşısında, ilk derece mahkemesi kararında tespit edilen maddi ve/veya hukuki eksikliğin anılan Kanun'un 45. maddesinin 4. fıkrası uyarınca bölge idare mahkemesince tamamlanarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

Bu nedenle, bölge idare mahkemesince, ilk derece mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ilk derece mahkemesine gönderilmesi yolunda verilen temyize konu kararın yargılama usulü kurallarına aykırılık teşkil ettiği sonucuna varılmıştır.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.