Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2020/259 K.2021/1863

Dava konusu istem: Davacı adına, takdir komisyonunca belirlenen matrah üzerinden re'sen salınan 2010 yılının Ocak, Mart ilâ Mayıs, Temmuz, Ağustos Ekim ve Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri, aynı yıla ait gelir vergisi ve tüm dönemler için geçici vergiler ile Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ait gelir (stopaj) vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Davaya konu vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden yapılan inceleme:

İdari işlem ve tasarruflarla kişilerin hukukunda haricen değişiklik yapma yetki ve imtiyazına sahip olan idarenin, bu yetkisini kullanırken öncelikle yetkinin kullanılmasına ilişkin şekil ve koşullarının belirlendiği usul kanunlarının kendi üzerine yüklediği görevler çerçevesinde hareket etmesi gerekmektedir.

Zira Anayasada yer alan hukuk devleti ilkesinin doğal bir sonucu da idarenin işlem ve eylemlerini, hukuk kuralları çerçevesinde ve yine bu kuralların yüklediği görev ve yetki kapsamında yürütmesidir. Bu nedenle davacının sahte fatura kullandığından bahisle takdir komisyonuna sevk edilmesi üzerine, katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca, takdire done olmak üzere düzenlenen vergi tekniği raporunda belirtilen tutar üzerinden matrah takdir edilerek alınan karara istinaden davacı adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Davaya konu vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, geçici vergisi ve gelir (stopaj) vergileri yönünden yapılan inceleme:

Vergi incelemesine imkân tanımak amacıyla davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi zamanaşımı süresini durdurmayacağından zamanaşımı süresinin dolduğu tarihten sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.

Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 24/01/2019 tarih ve E:2018/1907; K:2019/559 sayılı kararı:

Takdir komisyonu takdir edilmesi talep edilen bütün vergi türleri için matrah takdirine yetkilidir. Vergi türleri bakımından matrahın nasıl belirleneceği, kendi özel kanunlarında düzenlenen "istisna", "muafiyet", "kanunen kabul edilmeyen gider", "oran", "indirim mekanizması" gibi çeşitli vergisel kurumlar ile belirlenmiştir.

Takdir komisyonları, matrahı belirlenecek verginin özel kanununda sayılan bu düzenlemeleri esas alarak matrah takdir edecek olup Vergi Usul Kanunu 74. maddesinde belirtildiği üzere takdir komisyonlarının takdir sebebi bulunup bulunmadığını inceleme yetkisi bulunmamaktadır. Bu şartların yerine getirilmesi durumunda ise takdir komisyonları her türlü inceleme yetkisini haiz olup kendileri inceleme yapabilecekleri gibi inceleme yetkisini haiz diğer şahıs ya da kurumlar tarafından yapılmış incelemeleri dikkate alarak matrah takdir etmelerinde de yasal bir engel bulunmamaktadır.

Ayrıca, 213 sayılı Kanunun 114. maddesine göre, takdir komisyonuna başvurulması üzerine zamanaşımının duracağı açık olup, zamanaşımı süresinin dolmasına az bir süre kala takdir komisyonuna başvurulması durumunda zamanaşımının durmayacağına ilişkin bir düzenleme yasada yer almamaktadır.

Takdir komisyonunun katma değer vergisi indirimlerini kabul etmemek suretiyle matrah belirleme yetkisi olduğu ve takdire sevk nedeniyle zamanaşımı süresinin durduğu açıktır.

Bu nedenle, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi edildiği tarih de dikkate alınmak suretiyle zamanaşımı hususu çözümlendikten sonra, işin esasının araştırılması suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, belirtilen gerekçeyle verilen Mahkeme kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararı: Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davaya konu vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yönde verilen mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'NIN DÜŞÜNCESİ: Vergi incelemesine imkân tanımak amacıyla davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi zamanaşımı süresini durdurmayacağından, zamanaşımı süresinin dolduğu tarihten sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Hakkında vergi incelemesi başlatılan davacı takdire sevk edilmiş, takdir komisyonunca henüz matrah takdir edilmeden inceleme tamamlanarak vergi tekniği raporu düzenlenmesi üzerine takdir komisyonunca anılan rapordaki tespitler esas alınmak suretiyle beş yıllık genel zamanaşımı süresi dolduktan sonra matrah takdirine gidilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.

Vergi idaresince anılan Kanun'un 114. maddesinin ikinci fıkrasının, zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen halinde "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemesine yer verilmiştir.

Kanun'un 30. maddesinin birinci fıkrasında "Re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı resen takdir olunmuş sayılır." hükmü yer almaktadır.

213 sayılı Kanun'un 72 ilâ 75. maddelerinde takdir komisyonunun kuruluşu, üyelerin seçilmesi, görev ve yetkileri sayılmış, aynı Kanun'un 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı belirtilmiştir.

Kanun'un 74. maddesinin "a" işaretli fıkrasında ise yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek takdir komisyonunun görevleri olarak belirlenmiş ve takdir komisyonlarının maddede sayılan görevlerini yaparken takdir sebeplerinin bulunup bulunmadığını inceleyemeyeceği, yalnız hatalı gördüğü işlemlerde ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecbur olduğu hükme bağlanmıştır.

Kanun'un 75. maddesinde de takdir komisyonlarının 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun'da yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları düzenlenmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu.

20. maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu kurala bağlanmış; aynı Kanun'un 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri.

34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği öngörülmüştür.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen takdir edilebileceği gibi takdir komisyonuna başvurularak da matrahın takdir edilmesi sağlanabilecektir. Anılan maddede sayılan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup bu durumdaki bir mükellefin takdire sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır. Ayrıca Kanun'un 74. maddesindeki kuraldan takdir komisyonunun takdir nedenlerinin bulunup bulunmadığı hususunda bir inceleme yapamayacağı anlaşılmaktadır.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde belirtilen katma değer vergisi indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilmediği hususunun tespit edilmesi halinde, takdir komisyonunca mükellefin katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle verilen takdir komisyonu kararına istinaden tarhiyat yapılabilecektir. Bu halde, vergi inceleme raporuna dayanılarak tarhiyat yapılması gerektiği yolunda herhangi bir yasal zorunluluk bulunmamaktadır.

Israr kararında, vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, geçici vergiler ve gelir (stopaj) vergileri yönünden; vergi incelemesine imkân tanımak amacıyla davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi işleminin zamanaşımı süresini durdurmayacağı; vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden ise takdir komisyonlarının katma değer vergisi indirimini reddetme yetkisinin bulunmadığı kabul edilmiş ve tarhiyatın hukuka uygunluğu bu yönüyle değerlendirilmiştir.

Kanun'da takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve belirlilik ve öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç zamanaşımının durması olduğundan takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gerekmektedir.

Öte yandan, takdir komisyonunun katma değer vergisi indirimlerini kabul etmeyerek matrah belirleme ve sahte faturalardan kaynaklı maliyetin tenzili yetkisinin bulunduğu da açıktır.

Bu nedenle, Mahkemece, takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi dikkate alınarak olayda zamanaşımının bulunup bulunmadığı hususunun değerlendirilmesi gerekmektedir. Zamanaşımının bulunmadığının tespiti halinde ise takdir komisyonu kararının verildiği tarih itibarıyla re'sen tarh nedeninin bulunup bulunmadığı, tarhiyatın dayanağı ve re'sen takdir edilen matrahın hukuka uygun olup olmadığı hususları da araştırılarak işin esası hakkında karar verilmesi gerekirken takdir komisyonlarının katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmadığı ve dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen temyize konu ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

X - KARŞI OY

Vergi incelemesine imkân tanımak amacıyla davacının takdir komisyonuna sevk edilmesi zamanaşımı süresini durdurmayacağından, zamanaşımı süresinin dolduğu tarihten sonra tebliğ edilen ihbarnameler içeriği cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle cezalı tarhiyatların kaldırılması yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından, davalının temyiz isteminin açıklanan gerekçeyle reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının kaldırılmasına ilişkin kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin kısmen reddi gerektiği oyu ile Kurul kararının anılan hüküm fıkrasına katılmıyorum.