Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/80 K.2023/13

Dava konusu istem: Davacı adına, sahibi olduğu arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca müteahhide verilmesi neticesinde payına düşen kat irtifakına tabi bağımsız bölümlerin satışından ticari kazanç elde ettiği ve bu kazancı beyan dışı bıraktığından bahisle vergi inceleme raporlarına istinaden tarh edilen 2009 yılı gelir vergisi, aynı yılın Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergiler ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve 2009 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Dava, 2009 takvim yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak aynı yıl için davacı adına tarh edilen gelir vergisi, geçici vergi ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ticari Kazanç" bölümünde yer alan 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu, gayrimenkul alım, satım ve inşa işleriyle devamlı uğraşanların bu işlerden elde ettikleri kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu kabul edilmiş ancak ticari ve sınai faaliyetlerden ne kastedildiği açıklanmamıştır.

Bu nedenle, ticari faaliyetin kapsamının belirlenmesinde Türk Ticaret Kanunu hükümlerinden yararlanmak gerekmektedir. 6762 sayılı mülga Türk Ticaret Kanunu'nun 3. maddesinde, bir ticarethane veya fabrika yahut ticari şekilde işletilen diğer bir müesseseyi ilgilendiren bütün muamele, fiil ve işlerin ticari işlerden olduğu belirtilerek ticari muameleyi de içine alan bir tanımlama yapılmıştır. Tanımlanan ticari işler, aynı Kanun'un 11,12 ve 13. maddelerinde tanımlanan ticari işletmeyi ilgilendiren işlerdir. Kanun'un 12. maddesinde ticari işletmeye konu oluşturabilecek faaliyetler örnek olarak sayılmış ve her türlü imal ve inşa işlerine de bunlar arasında yer verilmiştir.

Mülga Ticaret Sicili Tüzüğü'nün 14. maddesinin ikinci fıkrasında ise bir gelir sağlamayı hedef tutmayan ve devamlı olmayan faaliyetlerin ticari işletme sayılmayacağı belirtilmiştir. Buna göre bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi için ticari amaçla yapılması ve süreklilik göstermesi gerekmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin ikinci fıkrasında da duraksamaları önlemek ve maddeye açıklık kazandırmak için bazı kazançların ticari kazanç sayılacağı hükme bağlanarak ticari kazanç tanımı çerçevesine giren kazançlara örnekler verilmiştir. Örnekler arasında gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerden sağladıkları kazançlar da sayılmıştır.

193 sayılı Kanun'un 82. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ise arızi olarak ticari muamelelerin icrasından elde edilen kazançların, arızi kazanç olarak vergilendirileceği düzenlenmiştir.

Anılan düzenlemelere göre, ticari kazanç ve arızi kazançta ortak unsurun ticari amaç ve bu iki kazanç türünü birbirinden ayıran unsurun, arızi kazançta faaliyetin süreklilik taşımaması olduğu anlaşılmaktadır.

Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda yer alan tespitler ve dosyada yer alan diğer belgelere göre maddi olay şu şekildedir:

i. 2008 ve 2009 takvim yıllarında davacının on ve daha fazla gayrimenkul satan mükellefler arasında bulunduğu tespit edilmiştir.

ii. Ev hanımı olan davacı satışa konu ettiği taşınmazların bulunduğu arsayı veraset yoluyla ivazsız olarak iktisap etmiştir.

iii. "İstanbul ili Üsküdar ilçesi … Bölge …Mahallesi …pafta …ada …parsel"de bulunan taşınmaz için muris … ile …İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında 12/05/2004 tarihinde "düzenleme şeklinde kat karşılığında inşaat yapımı ve gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi" imzalanmıştır. Anılan sözleşme murisin vefatından önce imzalanmıştır.

iv. "İstanbul ili Kartal ilçesi …Mahallesi …pafta …ada …parsel"de bulunan taşınmaz için ise davacının müvekkili ile …Yapı Anonim Şirketi arasında 23/05/2007 tarihinde "kat karşılığı gayrimenkul satış vaadi ve inşaat yapımı sözleşmesi" imzalanmıştır.

v. Davacı tarafından, 2009 takvim yılında yapımı tamamlanan 29 adet konutun satışının yapıldığı, davacının bir yıl içerisinde devamlı ve süreklilik arz edecek şekilde birden fazla gayrimenkul satışı ile iştigal ettiği, gayrimenkul satışından elde edilen kazancın ticari kazanç niteliğinde olduğu tespit edilmiştir.

Olayda davacının veraset yoluyla ivazsız olarak iktisap ettiği arsalar üzerinde yapılan konutların bir kısmının satışını yaptığı, bunun dışında başkaca gayrimenkul alım, satım ve inşa işleriyle uğraşmadığı tartışmasızdır.

Satışa konu edilen taşınmazların üzerinde yer aldığı arsanın veraset yoluyla ivazsız intikal etmesi ve söz konusu taşınmazlar dışında başkaca gayrimenkul alım, satım ve inşa işiyle iştigal edilmemesi hususları birlikte dikkate alındığında devamlılık taşımayan bu faaliyetten elde edilen kazancın, Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin ikinci fıkrasının (4) numaralı bendine göre ticari kazanç olarak kabul edilerek vergiye tabi tutulması olanaklı değildir.

Bu durumda, veraset yoluyla ivazsız olarak iktisap edilen arsanın üzerinde yapılan konutların ticari faaliyet arz edecek şekilde satışa konu edildiğinden dolayısıyla elde edilen gelirin ticari kazanç olduğundan bahisle davacı adına tarh edilen vergiler ve kesilen vergi ziyaı cezaları ile özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 25/06/2019 tarih ve E:2016/5077, K:2019/4523 sayılı kararı:

Arsa üzerinde birden çok bağımsız bölümden oluşan yapı yapılması, arsanın vasfını değiştirmekte ve üzerindeki mülkiyet hakkının paylara bölünerek, birbirinden bağımsız hale gelen bu payların ayrı ayrı elden çıkarılmasına olanak sağlamaktadır. Tapuda ayrı bağımsız bölümler olarak tescil edilmiş her taşınmaz satışı, ayrı ve bağımsız işlemler olup, aynı takvim yılında birden fazla bağımsız bölüm satılması, sürekliliğin göstergesidir.

Davacının kendisine veraset yoluyla intikal eden taşınmazların üçüncü şahıslara devredilmesi davacının ticari bir organizasyon ve devamlılık içinde gayrimenkul alım satımı faaliyetinde bulunduğunu gösterdiğinden matrahın hukuka uygunluğu incelenerek varılacak sonuca göre yeniden bir karar verilmek üzere kararın bozulması gerekmiştir.

Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Uyuşmazlık konusu vergi ve cezada hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.