Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2021/97 K.2022/988

Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, elektronik ortamda beyannamelerini verdiği ...'nın 2012 ve 2013 yıllarına ilişkin gelir vergisi, katma değer vergisi, vergi ziyaı cezaları ve hesaplanan gecikme faizlerinden oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla müştereken ve müteselsilen sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ilâ … ve … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinin birinci fıkrasında, Maliye Bakanlığının, vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddenin ikinci fıkrasında ise, yukarıdaki fıkra hükümlerine göre beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının,

imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.

Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı, muhasebe hizmeti verdiği ...'nın 2012 ve 2013 yıllarına ait beyanname ve bildirimlerini (şifresini bir başka meslek mensubuna vermek suretiyle) elektronik ortamda vermiş, … hakkında yapılan vergi incelemesi neticesinde düzenlenen raporda, adı geçen mükellefin, faaliyette bulunduğu tarih arasında düzenlendiği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı tespit edilmiştir.

Davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporunda, davacının, mükellefin faaliyet konusu ve iş hacmiyle mütenasip olmayarak düzenlenen faturaların doğruluğunu mükelleften istemesi gerekirken bu yola gitmediği dolayısıyla gerekli ihtimamı ve mesleki özeni göstermediği değerlendirilmiş, ...adına tarh edilecek vergi ve cezaların ödenmesinden davacının asıl mükellef ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği sonucuna varılmıştır.

Adı geçen mükellef adına yapılan cezalı tarhiyatın ihtilafsız kesinleşmesi, tahakkuk etmesi ancak vadesinde ödenmemesi üzerine değinilen cezalı tarhiyat ve hesaplanan gecikme faizinin tahsili amacıyla 213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesi uyarınca davacı adına dava konusu ödeme emirleri düzenlenmiştir.

Yasal düzenlemelerde, serbest muhasebeci mali müşavirler vergi incelemesi yapma yetkisi olan kişilerin arasında sayılmamıştır. Bu nedenle serbest muhasebeci mali müşavirlerin, hizmet verdiği mükelleflere ait yasal defter ve beyannamelere intikal ettirdiği faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığını bilmesi mümkün değildir.

Olayda, davacının hizmet verdiği mükellef hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda tarh edilen vergi, muhasebe hizmetiyle ilgili hususlardan (faturaların üzerinde yazılı tutarlardan farklı tutarlarla kayıt ve beyanlara yansıtılması, beyannamelerin tutulan kayıtlarla uyumsuzluğu gibi) kaynaklanmamaktadır.

Dolayısıyla meslek mensubu olan davacının müteselsilen sorumlu tutulması için gerekli yasal şartlar oluşmamıştır. Bu durumda adı geçen mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığını bildiği veya bilebilmesi gerektiğine dair somut tespit yapılmadığından davacı adına "müteselsil sorumlu" sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuki isabet görülmemiştir.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle ödeme emirlerini iptal etmiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/02/2020 tarih ve E:2019/2262, K:2020/949 sayılı kararı:

3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1 ve 2. maddeleri, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi ve bu maddenin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan (4) Sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ'deki düzenlemelere değinilmiştir.

213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesine göre, mükelleflerin beyannamelerini imzalayan meslek mensuplarının sorumluluklarının, imzaladıkları beyannamede yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmamasından doğmaktadır.

Serbest muhasebeci mali müşavirlerin, mükellefler tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, muhasebe kurallarına uygun olarak kanuni defterlere kaydedilmesi ve mali tablolara aktarılması yanında harici araştırmayı gerektirmeden sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacakları açıktır.

Diğer taraftan, miktar ve tutar itibarıyla işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgelerin kullanılması hususu da meslek mensubunun sorumluluğu kapsamındadır.

3568 sayılı Kanun'da sayılan meslek mensuplarından olan davacının imzaladığı beyannamede yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygunluğunun sağlanmasının yukarıda belirtilen şekilde olması gerekmektedir.

Davacı, 19/02/2014 tarihli ifade tutanağında, … 'nın, muhasebeci arkadaşı ...'nin mükellefi olup söz konusu şahsın beyannamelerinin kendi elektronik şifresi ile ... tarafından verildiğini, bu nedenle tarafında mükellefe ait herhangi bir bilgi ve belge bulunmadığını beyan etmiştir.

Ayrıca davacının adı geçen mükellefe ait faturaların kimin tarafından düzenlendiğine ve fatura tahsilatının da nasıl ve kim tarafından yapıldığına ve mükellef hakkında herhangi bir bilgi sahibi olmadığına yönelik ifadesi de tutanak altına alınmıştır.

...hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporu ve eki ifade tutanağında yer alan tespitlerin ışığında, davacının elektronik şifresini başka bir meslek mensubuyla paylaşarak ilgili mükellefin beyannamelerini vermesi, davacının muhasebe işlemlerini yaptığı mükellefle ilgili olarak mesleki özen ve sorumluluğuna uygun düşmemiştir.

Bu nedenle davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu sıfatıyla ...'ya ait kamu borcundan dolayı ödeme emirleri ile takip edilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Ödeme emirlerinin yazılı gerekçeyle iptali yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinin verdiği yetkiye istinaden Maliye Bakanlığınca çıkartılarak 29/06/1997 tarih ve 23034 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "(4) Sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ"de 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu çerçevesinde görev yapan meslek mensuplarının mali sorumluluklarına yönelik düzenlemelere yer verilmiştir.

Anılan Tebliğ'in " IV-Beyannameleri İmzalayacak Meslek Mensupları ve Sorumlulukları" başlıklı bölümünde "Meslek mensupları, mükellef tarafından kendilerine ibraz edilen belgelerin, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile genel muhasebe kurallarına uygun ve doğru olarak yasal süresi içinde, kanuni defterlere kaydedilmesinden ve mali tablolara aktarılmasından sorumludurlar.

Meslek mensupları, bilerek kullandıkları veya harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden de sorumlu olacaklardır. Miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf ve teamüle uygun olmayan belgeler, meslek mensuplarının sorumluluğu kapsamındadır.

Böyle bir belgenin varlığı halinde, meslek mensupları, bunun doğruluğunun tespitini mükelleften isteyebilirler. Mükellefin bir tespitte bulunmaması veya bu konuda meslek mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyet, meslek mensubunca beyanname verme süresi sonuna kadar ilgili vergi dairesine yazılı olarak bildirilecektir. Bu bildirimle birlikte meslek mensubunun sözkonusu belgelere ait sorumluluğu ortadan kalkacaktır."

Serbest muhasebeci mali müşavirlerin görevleri gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kâr, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işleri yapmaktır. Bu görevlerinden dolayı meslek mensuplarının sorumluluğu imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygunluğuyla sınırlıdır.

Karşıt inceleme yapmak, araştırmak, rapor hazırlamak gibi yetkileri bulunmayan muhasebecilerin, gerekli araştırma ve incelemeyi yapmamaktan sorumlu tutulması ve bu durumu vergi dairelerine bildirmemekten dolayı vergi ve cezaların kendilerinden tahsil edilmesini gerektiren yasal düzenlemenin olmaması karşısında, davacının, (4) Sıra No'lu Genel Tebliğ'in (IV) numaralı bölümünde düzenlenen ve muhasebecilerin harici araştırmayı gerektirmeden sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu anlaşılabilen belgelerden sorumlu olacakları yolundaki kural uyarınca sorumlu tutulması vergi ve cezaların kanuniliği ilkesine aykırıdır. Bir başka ifadeyle Kanun'la getirilen sorumluluğun kapsamının Genel Tebliğ hükümleriyle genişletilmesi mümkün değildir.

Vergi Dava Dairesi ilk derece mahkemesi kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar kararı vermiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Muhasebe hizmeti verdiği mükellefin ilgili döneme ait vergi beyannamelerini, elektronik şifresini başka bir kişiye vermek suretiyle imzalayan davacının mükellef hakkında kesinleşen vergi, ceza ve gecikme faizinden müştereken ve müteselsilen sorumluluğunun vergi inceleme raporuyla tespit edildiği dolayısıyla dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.