Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/121 K.2022/541

Dava konusu istem: Davalı idarenin müeyyideli yazısı üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesine istinaden 2012 yılının Aralık dönemi için tahakkuk eden katma değer vergisi, hesaplanan gecikme faizi ile %50 oranında kesilen vergi ziyaı cezası davaya konu yapılmıştır.

Davacı hakkında herhangi bir vergi incelemesi yapılmadan, özgür bir iradeye dayanmaksızın ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine tahakkuk ettirilen vergi, hesaplanan gecikme faizi ile kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle vergi, ceza ve gecikme faizinin kaldırılması yolunda ısrar kararı verilmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 22/05/2020 tarih ve E:2020/469, K:2020/599 sayılı kararı:

Vergi dairesinin beyanın düzeltilmesine yönelik müeyyideli yazısı üzerine mükellef tarafından ihtirazi kayıtla verilen beyanname esas alınarak yapılan vergi tarhiyatına ve kesilen cezaya karşı açılan davanın esası incelenmeden reddedilmesi nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasıyla bireysel başvuruda bulunulmuştur.

Anayasa Mahkemesi, 27/02/2019 tarih ve B.No:2015/15100 sayılı kararıyla, hukuka aykırılık iddialarının yargı mercii önüne taşınması ve bu iddiaların incelenmesi gibi usule ilişkin güvencelerden yararlanmasının engellenmiş olması nedeniyle ulaşılmak istenen kamu yararına dayalı amaç karşısında adil dengeyi bozan bir külfeti yüklenmek zorunda kalan başvurucunun mülkiyet hakkına yapılan müdahalenin ölçüsüz olduğu gerekçesiyle Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar vermiştir.

Anayasa Mahkemesinin anılan kararı, idarenin müeyyideli yazısı üzerine tarh ve tahakkuk ettirilen vergilerde hukuka uygunluk bulunmadığı yönünde bir belirleme içermemekte; söz konusu tarhiyatın hukuka aykırı olduğu yönündeki iddianın yargı mercii önüne taşınıp ileri sürülebilmesinin, davanın incelenmeksizin reddi gerektiği yolundaki kararlarla engellenmesi nedeniyle mülkiyet hakkına vaki müdahalenin ölçüsüz olduğunu tespit etmektedir.

Öte yandan, Anayasa Mahkemesi kararında, kendilerine davalı idarenin beyanların düzeltilmesine yönelik müeyyideli yazısı tebliğ edilen ve kanuni süresinden sonra düzeltme beyannamesi veren davacıların mahkemeye erişiminin sağlanması ve davacılara kayıtlarına intikal ettirdikleri faturaların gerçek bir mal teslimine veya hizmet ifasına dayandığı yolundaki iddialarını ileri sürebilme imkânının tanınması gerekliliği vurgulanmıştır.

Vergi dairelerinin belirtilen yazılarında, mükelleflerden, haklarında olumsuz rapor/tespit bulunan mükelleflerden yapılan alımlara ilişkin işlemlerin gerçekliğinin ispatlanması ve/veya bu alımlara isabet eden katma değer vergilerinin indirimlerden çıkarılarak düzeltme beyannamesi vermeleri istenmektedir. Bu yazılar üzerine bazı mükellefler, kayıtlarına intikal ettirdikleri faturaların gerçek bir mal teslimine veya hizmet ifasına dayandığını iddia etmeleri nedeniyle kanuni süresinden sonra verdikleri düzeltme beyannamesine ihtirazi kayıt koymakta ve bu yolla 213 sayılı Kanun'un 378. maddesinin ikinci fıkrası hükmünün istisnası niteliğindeki 2577 sayılı Kanun'un 27. maddesinin (4) numaralı fıkrasındaki kuraldan yararlanarak söz konusu iddialarını yargı mercii önüne taşımak istemektedirler.

İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun re'sen araştırma ilkesinin düzenlendiği 20. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, idari yargı mercileri, uyuşmazlık konusu olayın hukuki çözüme kavuşturulması açısından her türlü inceleme ve araştırmayı yapmak ve iddia ve savunmalarda ortaya konan maddi durumun gerçeğe uygun olup olmadığını tespit etmekle görevli ve yetkili kılınmıştır.

İhtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiye karşı açılan davada, idari işlemlerin hukuka uygunluğunu denetlemekle görevli idari yargı yerleri tarafından yapılacak yargısal denetimde, davacının beyannameye ihtirazi kayıt koyma nedenleri ile vergi dairesinin ihtirazi kaydın konusunu oluşturan nedeni kabul etmeme sebepleri incelenerek dava konusu tarh işleminin hukuka uygun olup olmadığına karar verilmesi gerekmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde belirtilen indirim hakkından yararlanılabilmesi için fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması gerektiğinden, yargı merciince belirtilen şekilde yapılacak inceleme sonucunda faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanıp dayanmadığının tespit edilmesi vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya konulmasını amaçlayan Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin de bir gereğidir.

Bu hususlar dikkate alındığında davacı hakkında herhangi bir vergi incelemesi yapılmadan, özgür bir iradeye dayanmaksızın ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine tahakkuk ettirilen vergi, hesaplanan gecikme faizi ile kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı hususuna dayanan ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Bu durumda, bozma kararı üzerine verilecek ara kararıyla davacıdan, uyuşmazlık konusu faturaların gerçek bir mal teslimine veya hizmet ifasına dayandığı yolundaki iddiasını ispatlayacak bilgi ve belgelerin (alış belgeleri, sevk irsaliyeleri, ödeme ve nakliyeye ilişkin bilgi ve belgeler gibi);

davalı idareden ise müeyyideli yazıda belirtilen mükellef hakkındaki tespitleri içeren raporlar ile diğer belgelerin ve davacı hakkında düzenlenmiş ya da düzenlenecek vergi inceleme raporu/basit raporun istenmesi üzerine dosyaya ibraz edilen bilgi ve belgeler 2577 sayılı Kanun'un 21. maddesi uyarınca taraflara tebliğ edildikten ve tarafların bu belgelere itirazlarını ileri sürmelerine imkân verildikten sonra dosyadaki mevcut bilgi ve belgeler ile davacının iddiaları ve davalı idarenin savunması esas alınmak suretiyle bir karar verilmesi gerekmektedir.

Kurul bu gerekçeyle ısrar kararını bozmuştur. Bozma kararına uyduğunu belirten …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:... sayılı kararı:

Ara kararıyla davacıdan, uyuşmazlık konusu faturaların gerçek bir mal teslimine veya hizmet ifasına dayandığı yolundaki iddiasını ispatlayacak bilgi ve belgelerin okunaklı ve onaylı birer sureti ve 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi düzeltme beyannamesinin bir örneğinin dosyaya ibrazı; davalıdan 2012 yılının Aralık dönemine ait katma değer vergisi düzeltme beyannamesinin ve … tarih ve … sayılı yazının birer örnekleri ile anılan yazıda bahsi geçen davacıya ihtilaflı dönemlerde fatura düzenleyen.

İnşaat Metal Nakliyat Hafriyat Reklamcılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporu ile davacı hakkında düzenlenmiş ya da düzenlenecek olan vergi inceleme raporu/basit raporun tebliğ alındısıyla birlikte okunaklı ve onaylı birer suretinin dosyaya ibrazı istenilmiştir.

Davacı tarafından ara kararının gereği yerine getirilmemiş, davalı tarafından ara kararıyla istenilen bilgi ve belgeler dosyaya ibraz edilmiştir.

Katma değer vergisi ve gecikme faizi yönünden yapılan inceleme:

Davalı idarece dosyaya ibraz edilen … İnşaat Metal Nakliyat Hafriyat Reklamcılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden anılan mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından dava konusu tahakkuk ettirilen vergi ve hesaplanan gecikme faizinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Vergi ziyaı cezası yönünden yapılan inceleme:

Uyuşmazlık konusu döneme ait katma değer vergisi beyannamesi kanuni süresi içerisinde verildikten sonra aynı dönem için ihtirazi kayıtla düzeltme beyannamesi verilmiştir. Düzeltme beyannamesi ile daha önce verilen beyannameden farklı olarak bazı faturaların kayıtlardan çıkarılması üzerine davacı adına katma değer vergisi tahakkuk ettirilmiştir.

Bu itibarla davacının vergilendirme ile ilgili ödevini zamanında verdiği beyanname ile eksik yerine getirdiği, düzeltme beyannamesini ise süresi içerisinde vermemesi nedeniyle katma değer vergisinin eksik tahakkuk ettirilmesine neden olduğu açık olduğundan yüzde elli oranı uygulanmak suretiyle davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Mahkeme bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Herhangi bir vergi incelemesi yapılmadan, özgür bir iradeye dayanmaksızın ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamesi üzerine tahakkuk ettirilen vergi, hesaplanan gecikme faizi ile kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozması üzerine verilen temyize konu kararın bozma kararındaki esaslara uygun olmadığı anlaşıldığından bozma kararının gereği yerine getirilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesinin (4) numaralı fıkrasında Danıştayın bozma kararına uyulduğu takdirde, bu kararın temyiz incelemesinin bozma kararına uygunlukla sınırlı olarak yapılacağı belirtilmiş; maddenin (5) numaralı fıkrasında ise "...ısrar kararının temyizi hâlinde, talep, konusuna göre Danıştay İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulunca incelenir ve karara bağlanır. Danıştay İdari ve Vergi Dava Daireleri Kurulları kararlarına uyulması zorunludur." hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İncelenen dosyada Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararında "ara kararıyla davacıdan, uyuşmazlık konusu faturaların gerçek bir mal teslimine veya hizmet ifasına dayandığı yolundaki iddiasını ispatlayacak bilgi ve belgelerin (alış belgeleri, sevk irsaliyeleri, ödeme ve nakliyeye ilişkin bilgi ve belgeler gibi);

davalı idareden ise müeyyideli yazıda belirtilen mükellef hakkındaki tespitleri içeren raporlar ile diğer belgelerin ve davacı hakkında düzenlenmiş ya da düzenlenecek vergi inceleme raporu/basit raporun istenmesi üzerine dosyaya ibraz edilen bilgi ve belgeler 2577 sayılı Kanun'un 21. maddesi uyarınca taraflara tebliğ edildikten ve tarafların bu belgelere itirazlarını ileri sürmelerine imkân verildikten sonra dosyadaki mevcut bilgi ve belgeler ile davacının iddiaları ve davalı idarenin savunması esas alınmak suretiyle bir karar verilmesi gerektiği" hususu açıkça belirtilmiş olmasına rağmen mahkemece davalı tarafından dosyaya ibraz edilen

bilgi ve belgeler davacıya tebliğ edilmeyerek bu belgelere itirazlarını ileri sürme imkânı tanınmadan dava reddedilmiştir.

Bu durumda, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozması üzerine verilen temyize konu kararın bozma kararındaki esaslara uygun olmadığı anlaşıldığından bozulması gerekmektedir. Öte yandan yeniden verilecek kararda hesaplanan gecikme faizinin hukuka uygunluğunun değerlendirildiğini gösteren ayrı bir gerekçeye yer verileceği tabiidir.