Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/356 K.2023/1258

Dava konusu istem: Davacı adına, … Petrol Ürünleri Gıda Tekstil Kuyumculuk Uluslararası Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2011, 2012, 2013 ve 2016 yıllarının muhtelif dönemlerine ait vergi ve cezaların tahsili amacıyla kanuni temsilcisi sıfatıyla düzenlenen … tarih ve …, …, … ve … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

… tarih ve … ve … takip numaralı ödeme emirleri yönünden yapılan inceleme:

Amme alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri usulüne uygun olarak tebliğ edilmediğinden kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

… tarih ve … takip numaralı ödeme emri yönünden yapılan inceleme:

Davalı idarece ödeme emri numarasının tebliğ alındısına sehven yazıldığı, böyle bir ödeme emrinin mevcut olmadığı bildirildiğinden söz konusu ödeme emri yönünden davanın incelenmeksizin reddi gerektiği sonucuna varılmıştır.

… tarih ve … takip numaralı ödeme emri yönünden yapılan inceleme:

Dava konusu ödeme emri ile tahsili talep edilen amme alacaklarının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emri 09/05/2014 ve 12/11/2014 tarihli adres tespit tutanaklarına istinaden ilanen tebliğ edilmiştir.

Asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emrinin usulüne uygun şekilde tebliğ edilmediği anlaşıldığından dava konusu ödeme emri içeriği vergi borçlarının asıl borçlu şirketten tahsil olanağının bulunmadığı hususunun idarece ortaya konulduğundan bahsedilemeyecektir. Bu nedenle dava konusu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Karar sonucu:

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu … tarih ve … takip numaralı ödeme emri yönünden davanın incelenmeksizin reddine, diğer ödeme emirleri yönünden davanın kabulüne karar vermiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 31/03/2021 tarih ve E:2020/2413, K:2021/1673 sayılı kararı:

… tarih ve … ve … takip numaralı ödeme emirleri yönünden yapılan inceleme:

Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının, söz konusu ödeme emirlerine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun bulunmuştur.

… tarih ve … takip numaralı ödeme emri yönünden yapılan inceleme:

Asıl borçlu şirketin bilinen adreslerinde tebliğ imkansızlığının adres tespit tutanağı ile saptandığı olayda ilanen tebliğ koşullarının gerçekleştiği sonucuna varılmıştır. Bu nedenle Vergi Dava Dairesi kararının, Vergi Mahkemesinin 5 takip numaralı ödeme emrinin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasının, ilanen tebliğin 213 sayılı Kanun'un 104. maddesine uygun olarak yapılıp yapılmadığı, yapılmışsa kamu alacağının şirketin mal varlığından tahsil imkanının bulunup bulunmadığı ve davacının söz konusu borçtan sorumluluğu değerlendirilerek ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.

Karar sonucu:

Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının, Mahkeme kararının, dava konusu … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinin iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; … tarih ve … ve … takip numaralı ödeme emirlerinin iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasını onamıştır.

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

31/07/2012 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanına göre asıl borçlu şirket adresinin Gaziantep ilinden Hakkari iline nakledildiği, 21/01/2013 tarihli son Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanında da şirket adresinin Hakkari ilinde bulunduğu görülmektedir. Dolayısıyla şirket hakkında 21/01/2013 tarihinden sonra düzenlenecek adres tespit tutanaklarının Hakkari ilindeki adreste düzenlenmesi gerekmektedir.

Bu nedenle 09/05/2014 ve 12/11/2014 tarihlerinde şirket hakkında Gaziantep ilinde düzenlenen adres tespit tutanakları ilanen tebliğe esas alınamayacağından ilanen tebliğin usulüne uygun yapılmadığı sonucuna varılmaktadır.

Bu durumda şirket adına düzenlenen ödeme emrinin ilanen tebliğinden önce posta yoluyla usulüne uygun şekilde tebliğe çıkarıldığı davalı idarece ortaya konulamadığından davacı adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emrinde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi Dava Dairesi ilk kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan kısım yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu ödeme emrinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

… Petrol Ürünleri Gıda Tekstil Kuyumculuk Uluslararası Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin bilinen adresi olduğu belirtilen … Mahallesi, … Cadde, … İş Merkezi, No:…, Şehitkamil/Gaziantep adresinde, 09/05/2014 ve 12/11/2014 tarihlerinde düzenlenen adres tespit tutanaklarıyla şirketin adresten taşındığı ve yeni adresinin bilinmediği hususu memur ve mahalle muhtarı imzası ile tespit edilmiştir. Bunun üzerine şirket adına düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emri ilanen tebliğ edilmiştir.

Akabinde borcun vadesinde ödenmediği ve amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahisle davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla dava konusu … tarih ve … takip numaralı ödeme emri düzenlenmiştir.

Asıl borçlu şirket hakkında … tarihinde düzenlenen … ilâ … sayılı Vergi Tekniği Raporları'nda şirketin mükellefiyet kaydının, 04/01/2013 tarihinde bağlı bulunduğu vergi dairesi müdürlüğünce 31/11/2012 tarihi itibarıyla re'sen terkin edildiği; … tarihinde düzenlenen … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda ise şirketin Şehitkamil Vergi Dairesi Müdürlüğüne 30/11/2012 tarihinde verdiği işi bırakma bildirimi ile faaliyetini terk ettiği belirtilmektedir.

31/07/2012 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanına göre asıl borçlu şirket adresinin Gaziantep ilinden Hakkari iline nakledildiği, 21/01/2013 tarihli son Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanında da şirket adresinin Hakkari ilinde bulunduğu görülmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un "Tebliğler ve müddetlerin hesaplanması" başlıklı 8. maddesinde, "Hilafına bir hüküm bulunmadıkça bu kanunda yazılı müddetlerin hesaplanmasında ve tebliğlerin yapılmasında Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik olunur." düzenlemesine yer verilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmeyenlere ilan yolu ile tebliğ edileceği düzenlenmiştir.

Kanun'un "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir:

"Bu kanuna göre bilinen adresler şunlardır:

1. Mükellef tarafından işe başlamada bildirilen adresler;

2. Adres değişikliğinde bildirilen adresler;

3. İşi bırakmada bildirilen adresler;

4. Vergi beyannamelerinde bildirilen adresler;

5. Yoklama fişinde tesbit edilen adresler;

6. Vergi mahkemesinde dava açma dilekçelerinde ve cevaplarında gösterilen adresler;

7. Yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tesbit edilen adresler (İlgilinin tutanakta imzası bulunmak şartiyle);

8. Bina ve arazi vergilerinde komisyonlarca tahrir varakalarında tesbit edilen adresler.

Mektupların gönderilmesinde bu adreslerden tarih itibariyle tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tesbit edilmiş olanı nazara alınır."

Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğ evrakının teslimi" başlıklı 102. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 17. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir:

"Tebliğ olunacak evrakı muhtevi zarf posta idaresince muhatabına verilir ve keyfiyet muhatap ile posta memuru tarafından taahhüt ilmühaberine tarih ve imza konulmak suretiyle tesbit olunur.

Muhatabın zarf üzerinde yazılı adresini değiştirmesinden dolayı bulunamamış olması halinde posta memuru durumu zarf üzerine yazar ve mektup posta idaresince derhal tebliği yaptıran daireye geri gönderilir.

Muhatabın geçici olarak başka bir yere gittiği, bilinen adresinde bulunanlar veya komşuları tarafından bildirildiği takdirde keyfiyet ve beyanda bulunanın kimliği tebliğ alındısına yazılarak altı beyanı yapana imzalatılır. İmzadan imtina ederse, tebliği yapan bu ciheti şerh ve imza eder ve tebliğ edilemiyen evrak çıkaran mercie iade olunur.

Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır. İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeple tebliğ edilemiyerek iade olunursa tebliğ ilan yolu ile yapılır.

Muhatap imza edecek kadar yazı bilmez veya her hangi bir sebeple imza edemiyecek durumda bulunursa sol elinin baş parmağı bastırılmak suretiyle tebliğ olunur.

Muhatap tebelluğdan imtina ederse tebliğ edilecek evrak önüne bırakılmak suretiyle tebliğ edilir.

Yukarıdaki fıkralarda yazılı işlemler komşularından bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabıta memuru huzurunda icra ve keyfiyet taahhüt ilmühaberine yazılarak tarih ve imza vaz'edilmek ve hazır bulunanlara da imzalatılmak suretiyle tesbit olunur."

Kanun'un "Tebliğin ilanla yapılacağı haller" başlıklı 103. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali ise şu şekildedir:

"Aşağıda yazılı hallerde tebliğ ilan yoluyla yapılır.

1.Muhatabın adresi hiç bilinmezse;

2.Muhatabın bilinen adresi yanlış veya değişmiş olur ve bu yüzden gönderilmiş olan mektup geri gelirse;

3.Başkaca sebeplerden dolayı posta ile tebliğ yapılmasına imkan bulunmazsa;

4.Yabancı memleketlerde bulunanlara tebliğ yapılmasına imkan bulunmazsa."

Kanun'un 104. maddesinde ilanen tebliğin şekil şartları, 106. maddesinde de ilanın neticeleri düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Vergi Usul Kanunu'nun yukarıda belirtilen tebligata ilişkin düzenlemelerinin değerlendirilmesinden, bilinen adreste tebliğin esas olduğu, ilan yoluyla tebliğin mükellefin adresinde bulunamaması veya adresinin bilinmemesi halinde başvurulacak bir tebliğ şekli olarak düzenlendiği sonucuna ulaşılmaktadır. Buna göre ilanen tebliğden önce mükellefin Kanun'un 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde düzenlenen bilinen adreslerinden tarih itibarıyla en son olarak bildirilen veya idarece tesbit edilmiş olan adreste bulunmadığı hususunun Kanun'un 102. maddesinde öngörülen usule uygun olarak düzenlenen adres tespit tutanaklarıyla tespit edilmiş olması gerekmektedir.

Olayda, asıl borçlu şirketin bilinen adresi olduğu belirtilen adreste bulunmadığı hususu 09/05/2014 ve 12/11/2014 tarihlerinde usulüne uygun olarak düzenlenen adres tespit tutanaklarıyla tespit edilmiştir.

Asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen adres tespit tutanakları Gaziantep ilinde düzenlenmiş olmakla birlikte Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ilanlarına göre şirket adresinin adres tespit tutanaklarının düzenlenme tarihinden önce Gaziantep ilinden Hakkari iline nakledildiği anlaşılmaktadır. Öte yandan davacı hakkında düzenlenen 09/06/2014 tarihli vergi inceleme raporlarında şirketin mükellefiyet kaydının 04/01/2013 tarihinde bağlı bulunduğu vergi dairesi müdürlüğünce 31/11/2012 tarihi itibarıyla re'sen terkin edildiği; 26/04/2017 tarihli vergi tekniği raporunda ise davacının 30/11/2012 tarihinde işi bırakma bildiriminde bulunduğu belirtilmiştir.

Bu durumda Vergi Dava Dairesince, asıl borçlu şirketin bilinen adresi olduğu belirtilen adresin Kanun'un 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde sayılan ve davalı idarece nazara alınacak bilinen adres niteliğinde olup olmadığının ve belirtilen adresin idarece ne şekilde tespit edildiği ile asıl borçlu şirket tarafından nakil veya işi bırakma bildirimi ile idareye bildirilen bir adres bulunup bulunmadığının öncelikle araştırılması gerekir.

Bu araştırma neticesinde ulaşılacak sonuca göre, ilanen tebliğe ilişkin 213 sayılı Kanun'un 103. maddesinde öngörülen koşulların gerçekleşip gerçekleşmediğinin ve ilanen yapılan tebligatın aynı Kanun'un 104. maddesinde düzenlenen şekle uygun olup olmadığının irdelenmesi gerekmektedir. Bu nedenle ısrar kararının belirtilen inceleme ve araştırma yapılmak üzere bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.