Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/805 K.2022/1523

Dava konusu istem: Davacı tarafından … Anonim Şirketiyle imzalanan sözleşme uyarınca satın alınan doğalgaz nedeniyle ihtirazi kayıtla anılan kuruma 2007 yılının Haziran dönemi için ödenen özel tüketim vergisinin dava tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

Danıştay Yedinci Dairesinin 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesi gereken doğalgaz satın alma işlemi nedeniyle davacıdan özel tüketim vergisi tahsil edilmesinde hukuki isabet bulunmadığı gerekçesiyle vermiş olduğu bozma kararına uyan …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Özel tüketim vergisinin iadesi talebi yönünden yapılan inceleme:

Ülkenin siyasi sınırları içinde olmakla beraber gümrük vergileri ile ticaret politikaları ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen serbest bölgelere yapılan teslimler ihracat istisnası hükümleri çerçevesinde işlem görmektedir. 19 sayılı Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği'nin 1. maddesindeki serbest bölgelere yapılan teslimlerin ihracat sayılmamasına ilişkin düzenlemenin bu gerekçeyle iptali yolunda verilen Danıştay Üçüncü Dairesinin 23/01/2014 tarih ve E:2013/869, K:2014/141 sayılı kararına yönelik temyiz istemi de Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 12/11/2014 tarih ve E:2014/768, K:2014/893 sayılı kararıyla reddedilmiştir.

Bu itibarla 4760 sayıl Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde düzenlenen ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesi gereken doğalgaz satın alma işlemi nedeniyle davacıdan özel tüketim vergisi tahsil edilmesine yönelik dava konusu işlemde hukuki isabet bulunmamaktadır.

Davacının faiz istemi yönünden yapılan inceleme:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (4) numaralı fıkrasında fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin, fazla veya yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanmaması halinde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faizi ile birlikte mükellefe red ve iade edileceği düzenlenmiştir.

Olayda davaya konu fazla ve yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanmadığı anlaşıldığından Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 05/12/2018 tarih ve E:2018/726, K:2018/964 sayılı içtihadı ile davacının talebiyle bağlılık ilkesi de gözetilerek tahsil edilen tutarın dava açılma tarihi olan 11/08/2008 tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte davacıya iadesi gerekmektedir.

Karar Sonucu:

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davanın kabulüne, dava konusu özel tüketim vergisinin dava tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 18/05/2021 tarih ve E:2021/1327, K:2021/2290 sayılı kararı:

Kararın, tahsil edilen tutarın tecil faiziyle iadesine ilişkin hüküm fıkrasının iade ve yasal faize isabet eden kısmı yönünden yapılan inceleme:

Mahkeme kararının fazladan ödenen tutarların hesaplanacak tecil faiziyle iadesine ilişkin hüküm fıkrasının yasal faize isabet eden kısmı aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Kararın faize ilişkin hüküm fıkrasının yasal faiz tutarını aşan kısmı yönünden yapılan inceleme:

İdareyi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlü tutan Anayasa'nın 125. maddesinin son fıkrası yargı kararı uyarınca iadesi gereken bir miktar paranın idarenin tasarrufunda kalan sürede ilgilisi tarafından tasarruf edilememesinden doğan zararın giderilmesini de kapsamaktadır. İadesi gereken tutar yönünden idare ile davacı arasındaki ilişki, iadenin yargı kararıyla hüküm altına alınması nedeniyle yönetilen-idare ilişkisi olmaktan çıkarak bir borç ilişkisine dönüştüğünden uyuşmazlık konusu tutarın idarenin tasarrufunda kaldığı süre için, Borçlar Kanunu ve Ticaret Kanunu'na göre faiz ödenmesi gereken hallerde, hangi oranda faiz ödenmesi gerektiğini düzenleyen 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca davacı şirket lehine faize hükmedilmesi gerekmektedir.

Bu nedenle, kararın faize ilişkin hüküm fıkrasının yasal faiz oranını aşan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Karar Sonucu:

Daire bu gerekçeyle Vergi Mahkemesi kararının tahsil edilen özel tüketim vergisinin iadesi ile fazladan ödenen tutarlar için tecil faizi oranında faize hükmedilmesine dair hüküm fıkrasının yasal faiz oranına isabet eden kısmını onamış, kararın faize ilişkin hüküm fıkrasının yasal faiz oranını aşan kısmını ise bozmuştur. Daire, davalının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Yersiz alınan tutarın iadesinde herhangi bir yasal dayanak gösterilmeksizin yasal/kanuni faiziyle birlikte iadesine karar verilmesinin istenmesi durumunda yasal/kanuni faiz talebinden Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 6322 sayılı Kanun'la değişik (4) numaralı fıkrasında belirtilen tecil faizinin anlaşılması gerekmektedir. Nitekim Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 10/03/2021 tarih ve E:2021/1, K:2021/3 sayılı kararı da bu yöndedir.

Mahkeme, bu ek gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 10/03/2021 tarih ve E:2021/1, K:2021/3 sayılı kararında, bölge idare mahkemesi dava daireleri arasındaki karar aykırılığının, "dava dilekçesinde, 213 sayılı sayılı Vergi Usul Kanunu'na tabi olan ve 15/6/2012 tarihinden sonra tahsil edilip yargı kararı uyarınca iadesi gereken bir verginin herhangi bir yasal dayanak gösterilmeksizin yasal/kanuni faiziyle birlikte iadesine karar verilmesinin istenmesi durumunda, yasal/kanuni faiz talebinden, Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 6322 sayılı Kanun'la değişik (4) numaralı fıkrasında belirtilen tecil faizinin anlaşılması gerektiği yönünde giderilmesine" karar verilmiştir.

Kurul, kararında 213 sayılı Kanun'un (4) numaralı fıkrasında yapılan değişikliğin yürürlüğe girdiği 15/6/2012 tarihini esas alınmıştır.

Olayda dava konusu vergi bu tarihten önce 30/06/2007 tarihli faturaya dayanarak 18/07/2007 tarihinde ödendiğinden, tahsil edilen tutarın, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle yasal faiziyle birlikte iade edilmesi gerekmektedir.

Bu nedenle tahsil edilen tutarın tecil faiziyle iade edilmesi gerektiği yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

X - KARŞI OY

Anayasa Mahkemesinin 10/02/2011 tarih ve E:2008/58, K: 2011/37 sayılı iptal kararı üzerine, 15/06/2012 tarihli ve 28324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak aynı tarihte yürürlüğe giren 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'la yeniden düzenlenen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (4) numaralı fıkrasında "fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin, fazla veya yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi,

diğer hallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte anılan Kanun'un 120. maddesi hükümlerine göre mükellefe red ve iade edileceği düzenlenmiştir.

Diğer bir ifadeyle vergi idaresince, mükelleflerden 15/06/2012 tarihinden sonra fazla ve yersiz olarak tahsil edilen tutarların 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faiziyle iade edileceği açıkça hüküm altına alınmış bulunmaktadır.

Öte yandan 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun'un "Kanuni Faiz" başlıklı 1. maddesinde; Borçlar Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu'na göre faiz ödenmesi gereken hallerde, miktarı sözleşme ile tespit edilmemişse yıllık, bu Kanun'da belirtilen oranda ödeme yapılacağı kuralı bulunmaktadır.

Dosyanın incelenmesinden davacı tarafından, BOTAŞ Boru Hatları ile Petrol Taşıma Anonim Şirketiyle imzalanan sözleşme uyarınca satın alınan doğalgaz nedeniyle ihtirazi kayıtla anılan kuruma 2007 yılının Haziran dönemi için ödenen özel tüketim vergisinin yasal faiziyle iadesi istemiyle açılan davada mahkemece verilen davanın reddine dair kararın Danıştay Yedinci Dairesince bozulması üzerine Ankara 4. Vergi mahkemesince 22/12/2020 tarih ve E:2020/1673, K:2020/2066 sayılı karar ile bozma kararına uyularak dava konusu işlemin iptaline ve ödenen vergilerin tecil faiziyle iadesine hükmedildiği anlaşılmıştır.

Devletin vergilendirme yetkisi Anayasa'nın 73. maddesinde yer alan verginin kanuniliği, mali güce göre ödenmesi, genelliği, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkeleri yanında Anayasa'nın genel ilkeleri ile de sınırlandırılmıştır. Bu durum hukuki güvenliği sağlama amacına matuftur ve vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği dönemde yürürlükte olmayan bir kanuna dayanılarak mali yükün artırılmasına imkan vermez. Aksine bir anlayış, bir Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten önceki dönemlere ait olmakla birlikte o tarihte devam etmekte olan durumları ayrık tutan geçici bir hükme yer vermemiş olmasına rağmen, kapsamına giren olayların bir bölümü açısından yürürlüğe girmesini önlemek anlamına gelir ki, böyle bir anlayış hukukun temel ilkeleri ile bağdaşmaz.

Olayda 2007 yılının Haziran dönemi için ödenen özel tüketim vergisinin davacıdan 15/06/2012 tarihinden önce tahsil edildiği tartışmasız olup tahsilatın hukuka aykırılığı ise ilk olarak 22/12/2020 tarihli vergi mahkemesi kararıyla ortaya konulmuştur.

6322 sayılı Kanun'la, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinde getirilen değişiklik ile fazla ve yersiz olarak tahsil edilen vergiler için tecil faizi öngörüldüğünden bu kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren tahsil edilen vergiler için söz konusu düzenleme uyarınca fazla ve yersiz tahsil edilen vergilerin iadesinde tecil faizi uygulanacağında duraksama yoktur. İhtilaf, bu tarihten önce tahsil edilip de Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihte sonradan haksız ve yersiz olarak vergi idaresinin uhdesinde kalıp mükellefin mamelekinden çıkmış durumda olan alacaklar için iade edilecek tutara hangi faiz oranının uygulanacağı hususuna ilişkindir.

Bilindiği gibi, 6322 sayılı Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten önce 213 sayılı Kanun'da mükelleflerden fazla ve yersiz olarak tahsil edilen tutarların iadesinde uygulanacak faize ilişkin açık bir belirleme olmadığından yargı içtihatları ile bu boşluk doldurulmuş ve 3095 sayılı Kanun'a göre faizin ödenmesi gerektiği yolunda içtihat birliği de sağlanmıştır.

Hal böyle iken salt 6322 sayılı Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten önce mal varlığından amme alacağının tahsil edilmiş olması nedeniyle bu tarihten sonra da hazinede kalıp mükellefin mamelekinden çıkmış olması durumu devam eden alacaklar için bu tarihten sonra da 3095 sayılı Kanun'a göre faizin uygulanması, başka bir ifade ile tecil faizinin uygulanamayacağı sonucuna varılması.

6322 sayılı Kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda yapılan düzenlemelerin amacına uygun düşmeyeceği gibi, hakkaniyete de uygun olmayacaktır.

Bu durumda yargı kararıyla haksız ve yersiz olarak davacıdan tahsil edildiğine hükmedilen tutarın 213 sayılı Kanun'un 112. maddesinin (4) numaralı fıkrasının yürürlüğe girdiği 15/06/2012 tarihine kadar 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca belirlenen faiz oranı, anılan tarihten sonra ise 6183 sayılı Kanun'da göre belirtilen tecil faiz oranı üzerinden hesaplamak suretiyle davacıya iade edilmesi gerekmektedir. Anılan nedenle Kurul kararının, ısrar kararının kanuni faiz oranını aşan hüküm fıkrasının bozulmasına dair kısmına katılmıyoruz.