Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/1452 K.2025/734

Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek yeniden düzenlenen beyan tablosu dikkate alınmak suretiyle resen tarh edilen 2013 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca 2018 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Mükellefiyeti resen terkin edilen davacı şirketin 2013 takvim yılına ait yasal defter ve belgelerinin istenmesine ilişkin 02/07/2018 tarihli yazı, davacının kanuni temsilcisi ...'ün MERNİS adresine 15/08/2018 tarihinde tebliğe çıkarılmış olup tebliğ alındısına "Tebliğ yapılacak olanların adreste bulunmaması nedeniyle tebliğ yapılamamıştır." şerhi düşülmüştür. Akabinde anılan yazı 17/08/2018 tarihinde tekrar aynı adrese tebliğe çıkılmış ve "425 Seri Nolu Tebliğ'e göre kapıya çakılmıştır." şerhi düşülerek pusula kapıya yapıştırılmıştır.

Uyuşmazlıkta, defter ve belge isteme yazısının davacı şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine ilk kez tebligata çıkarıldığı tarih ile ikinci kez tebligata çıkarıldığı tarih aralığında geçen sürenin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun, 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 17. maddesiyle değiştirilen 102. maddesinin beşinci fıkrasında belirtilen münasip süre olarak kabul edilip edilemeyeceğinin değerlendirilmesi gerekmektedir.

Mevzuatımızda münasip sürenin ne olduğuna ilişkin bir tanım bulunmadığı gibi bu sürenin her olaya ve duruma göre farklılık göstermesi muhtemeldir. Mükelleflerin iş durumu, şehir dışına çıkma, çarşı-pazara gitme gibi değişik durumlarda mükellefe ulaşılabilecek asgari süre, yani münasip süre bir-üç gün gibi kısa olabileceği gibi bir hafta, hatta bir ay gibi daha uzun bir süre de olabilecektir. Olayda, tebliğe çıkarılan adresin davacının kanuni temsilcisinin ikâmetgah adresi olduğu ve dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin de bu adreste bizzat kanuni temsilciye tebliğ edildiği hususu göz önüne alındığında, birer gün arayla çıkarılan ve hafta içine denk gelen tebligatların münasip bir süre geçtikten sonra yapılmış sayıldığının kabul edilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Bu nedenle, defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği sonucuna varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatlarda ve özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Mahkeme bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 27/04/2023 tarih ve E:2020/1488, K:2023/2351 sayılı kararı:

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla, davacılar tarafından, mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde bu defter ve belgeler davacıdan istenilip, defterlerdeki kayıtlar incelenip, bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi dairesinin görüşü ve saptamaları da esas alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, oluşan içtihat aykırılığının bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Sözü edilen karar uyarınca davacının mahkemeye defter ve belgeleri ibraz etme imkânı bulunmaktadır. Bu durumda, davacının ilk derece mahkemesince yapılan yargılama aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenerek Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılmak suretiyle karar verilmesi gerektiğinden temyize konu kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.

Öte yandan, yeniden verilecek kararda, Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden tekrar değerlendirme yapılacağı tabiidir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... ve K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu vergi ve cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin mükellefiyeti 30/06/2014 tarihinde resen terkin edilmiş olup davacı şirketin 2013 takvim yılına ait yasal defter ve belgelerinin istenmesine ilişkin 02/07/2018 tarihli yazı, davacının kanuni temsilcisi ...'ün MERNİS adresine 15/08/2018 tarihinde tebliğe çıkarılmış, muhatabın adreste bulunamaması nedeniyle tebliğ evrakı iade edilmiştir. Akabinden anılan yazı aynı adrese ikinci kez tebliğe çıkarılmış, muhatabın adreste bulunamaması nedeniyle tebligat pusulası 17/08/2018 tarihinde kapıya yapıştırılmış ve anılan yazı bu suretle tebliğ edilmiştir.

Defter ve belge isteme yazısının bu şekilde tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle davacı adına hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek yeniden düzenlenen beyan tablosu dikkate alınmak suretiyle 2013 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için resen katma değer vergileri tarh edilmiş, vergilerin üç katı tutarında vergi ziyaı cezaları kesilmiştir. Ayrıca, davacı adına aynı nedenle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca 2018 yılı için özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 14. maddesinde şu kurala yer verilmiştir:

"Vergi muamelelerinde süreler vergi kanunları ile belli edilir.

Kanunda açıkça yazılı olmayan hallerde 15 günden aşağı olmamak şartıyla bu süreyi, tebliği yapacak olan idare belirler ve ilgiliye tebliğ eder."

Aynı Kanun'un 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 16. maddesiyle değiştirilen 101. maddesi ise şu şekildedir:

"Bu Kanuna göre bilinen adresler şunlardır:

1. Mükellef tarafından işe başlamada veya adres değişikliğinde bildirilen işyeri adresleri,

2. Yoklama fişinde veya ilgilinin imzası bulunmak şartıyla yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tespit edilen işyeri adresleri,

3. 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayılı Nüfus Hizmetleri Kanununa göre oluşturulan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresi.

Birinci fıkranın (1) ve (2) numaralı bentlerinde yazılı bilinen adreslerden tarih itibarıyla tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tespit edilmiş olanı dikkate alınır ve tebliğ öncelikle bu adreste yapılır.

İşyeri adresinde tebliğ yapılacak olanların bu adresinde bulunamaması, işin bırakılması veya işin bırakılmış addolunması hallerinde tebliğ, gerçek kişilerde kendisinin, tüzel kişilerde bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerinden birinin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler veya varsa temsilcilerinden herhangi birinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır.

İşyeri adresi olmayanlara tebliğ, doğrudan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır."

Anılan Kanun'un 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 17. maddesiyle değiştirilen 102. maddesinin beşinci fıkrası şu şekildedir:

"... Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan adrese tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak kişinin adresinde bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir. Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır.

İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusula kapıya yapıştırılır. Bu durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı, gönderildiği idareye iade edilir.

Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır. ..."

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla, davacılar tarafından mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenip, defterlerdeki kayıtlar incelenip, bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi idaresinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, oluşan içtihat aykırılığının, bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararında belirtilen inceleme yapılmadan önce yasal defter ve belgelerin mücbir sebep olmadan incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygunluğunun denetiminde, öncelikle, defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun bir şekilde tebliğ edilip edilmediği yönünden inceleme yapılması gerekir.

Vergi Usul Kanunu'nun, 7061 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 17. maddesiyle değiştirilen 102. maddesinin beşinci fıkrasında, tebliğ evrakının ilk kez tebligata çıkarıldığı tarih ile ikinci kez tebligata çıkarıldığı tarih aralığında geçmesi öngörülen münasip sürenin kaç gün olduğu hususunda bir belirleme yapılmamakla birlikte anılan Kanun'un 14. maddesinin ikinci fıkrasında, Kanun'da sürelerle ilgili açık bir hüküm bulunmaması durumunda idarece ilgili sürenin on beş günden az olmamak üzere belirleneceği kuralına yer verilmiştir.

Vergi Usul Kanunu'nun 14. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan düzenleme göz önüne alındığında, uyuşmazlıkta defter ve belge isteme yazısının davacı şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine ilk kez tebligata çıkarıldığı tarih ile ikinci kez tebligata çıkarıldığı tarih aralığında geçen sürenin on beş günden az olacak şekilde belirlenmesi nedeniyle defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği sonucuna varılmıştır.

Bu durumda, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatlar ve kesilen özel usulsüzlük cezasını kaldıran mahkeme kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.