AYM Norm Denetimi E.2023/169 K.2024/82

tarihli ve 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasının Anayasa’nın 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülerek iptaline karar verilmesi talebidir.

OLAY: Davacı tarafından ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesinde tahakkuk ettirilen ek verginin iptali talebiyle açılan davada itiraz konusu kuralın Anayasa’ya aykırı olduğu kanısına varan Mahkeme, iptali için başvurmuştur.

I. İPTALİ İSTENEN VE İLGİLİ GÖRÜLEN

KANUN HÜKÜMLERİ

A. İptali İstenen Kanun Hükmü

Kanun’un 10. maddesinin itiraz konusu (27) numaralı fıkrası şöyledir:

“(27) Kurumlar vergisi

mükellefleri tarafından, 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde

gösterilmek suretiyle, 5520 sayılı Kanun ile diğer kanunlarda yer alan

düzenlemeler uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan istisna ve

indirim tutarları ile aynı Kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar

vergisine tabi matrahları üzerinden, dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin

%10 oranında, 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a)

bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında

vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında

ek vergi hesaplanır ve bu verginin ilk taksiti kurumlar vergisinin ödeme süresi

içinde, ikinci taksiti bu süreyi takip eden dördüncü ayda ödenir. Özel hesap

dönemi tayin edilen mükelleflerde bu vergi, 2023 yılı içinde sona eren hesap

dönemi için verilmesi gereken beyannamelerde gösterilmek suretiyle uygulanır.

Bu vergi gider ve indirim olarak dikkate alınamaz ve hiçbir vergiden mahsup

edilemez. Şu kadar ki 5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının;

(d), (i), (j) ve (k) bentleri ile geçici 14 üncü maddesi kapsamındaki

istisnalar, aynı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının; (b), (c), (ç),

(d), (e), (f), (g) ve (h) bentleri kapsamındaki indirimler, 193 sayılı Kanunun

geçici 61 inci maddesi kapsamında tevkifata tabi yatırım indirimi istisnası,

ilgili kanunları uyarınca kurum kazancından indirilebilen bağış ve yardımlar

ile 10/7/2018 tarihli ve 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Teşkilatı Hakkında

Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 407 nci maddesi kapsamında tanımlanan mikro ve

küçük işletmelerin teknoloji geliştirme bölgeleri ile Ar-ge ve tasarım

merkezlerinden elde ettikleri istisnaya ve indirime konu kazançları üzerinden

bu vergi hesaplanmaz. 6/2/2023 tarihi itibarıyla, Adana, Adıyaman, Diyarbakır,

Elazığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa

illeri ile Sivas İlinin Gürün İlçesinde kurumlar vergisi mükellefiyeti

bulunanlar ek vergiden muaftır. Tahsil edilen ek vergi, genel bütçe geliri

olarak kaydedilir ve 5779 sayılı Kanun ile diğer kanunlara göre mahalli

idarelere verilecek payların hesabında dikkate alınmaz. Bu fıkranın

uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenir.”

B. İlgili

Görülen Kanun Hükmü

13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin (1) numaralı fıkrasının ilgili kısmı şöyledir:

“Diğer indirimler

MADDE 10- (1) Kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından sırasıyla aşağıdaki indirimler yapılır:

a) (Mülga: 15/7/2016-6728/58 md.)

b) 21/5/1986 tarihli ve 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ile 17/6/1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının sözü edilen kanunlar uyarınca tespit edilen amatör spor dalları için tamamı, profesyonel spor dalları için % 50’si.

c) Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere, Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5’ine kadar olan kısmı.

ç) (c) bendinde sayılan kamu kurum ve

kuruluşlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100 yatak (kalkınmada öncelikli

yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu ile çocuk

yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve rehabilitasyon merkezi ile mülki

idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve

Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve

Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik

kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası

için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin

faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış

ve yardımların tamamı.

d) Genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler ve köyler, Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıflar ve kamu yararına çalışan dernekler ile bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlar tarafından yapılan veya Kültür ve Turizm Bakanlığınca desteklenen ya da desteklenmesi uygun görülen;

1) Kültür ve sanat faaliyetlerine ilişkin ticarî olmayan ulusal veya uluslararası organizasyonların gerçekleştirilmesine,

2) Ülkemizin uygarlık birikiminin kültürü, sanatı, tarihi, edebiyatı, mimarîsi ve somut olmayan kültürel mirası ile ilgili veya ülke tanıtımına yönelik kitap, katalog, broşür, film, kaset, CD ve DVD gibi manyetik, elektronik ve bilişim teknolojisi yoluyla üretilenler de dahil olmak üzere görsel, işitsel veya basılı materyallerin hazırlanması, bunlarla ilgili derleme ve araştırmaların yayınlanması, yurt içinde ve yurt dışında dağıtımı ve tanıtımının sağlanmasına,

3) Yazma ve nadir eserlerin korunması ve elektronik ortama aktarılması ile bu eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılmasına,

4) 21/7/1983 tarihli ve 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki taşınmaz kültür varlıklarının bakımı, onarımı, yaşatılması, rölöve, restorasyon, restitüsyon projeleri yapılması ve nakil işlerine,

5) Kurtarma kazıları, bilimsel kazı çalışmaları ve yüzey araştırmalarına,

6) Yurt dışındaki taşınmaz Türk kültür varlıklarının yerinde korunması veya ülkemize ait kültür varlıklarının Türkiye’ye getirilmesi çalışmalarına,

7) Kültür envanterinin oluşturulması çalışmalarına,

8) Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu kapsamındaki taşınır kültür varlıkları ile güzel sanatlar, çağdaş ve geleneksel el sanatları alanlarındaki ürün ve eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığı koleksiyonuna kazandırılması ve güvenliklerinin sağlanmasına,

9) Somut olmayan kültürel miras, güzel sanatlar, sinema, çağdaş ve geleneksel el sanatları alanlarındaki üretim ve faaliyetler ile bu alanlarda araştırma, eğitim veya uygulama merkezleri, atölye, stüdyo ve film platosu kurulması, bakım ve onarımı, her türlü araç ve teçhizatının tedariki ile film yapımına,

10) Kütüphane, müze, sanat galerisi ve kültür merkezi ile sinema, tiyatro, opera, bale ve konser gibi kültür ve sanat faaliyetlerinin sergilendiği tesislerin yapımı, onarımı veya modernizasyon çalışmalarına,

ilişkin harcamalar ile makbuz karşılığı yapılan bağış ve yardımların % 100’ü…

e) (Değişik: 10/9/2014-6552/92 md.) Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni ve nakdî bağışların tamamı.

f) (Ek: 16/6/2009-5904/5 md.) İktisadi işletmeleri hariç, Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuz karşılığı yapılan nakdi bağış veya yardımların tamamı.

g) (Ek: 31/5/2012-6322/36 md.) 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirin %10’unu aşmayan kısmı.

ğ) (Ek: 31/5/2012-6322/36 md.)

Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt

dışında bulunanlara Türkiye’de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan

mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma,

çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri

analizi ve ilgili bakanlıkların görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığınca belirlenen

mesleki eğitim alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleri ile ilgili

bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet

gösteren ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin

münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın, elde edildiği hesap

dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar

tamamının Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla, %80’i.

…

h) (Ek: 6/2/2014-6518/83 md.) 1/7/2005 tarihli ve 5378 sayılı Engelliler Hakkında Kanuna göre kurulan korumalı işyerlerinde istihdam edilen ve iş gücü piyasasına kazandırılmaları güç olan zihinsel veya ruhsal engelli çalışanlar için diğer kişi ve kurumlarca karşılanan tutar dâhil yapılan ücret ödemelerinin yıllık brüt tutarının % 100’ü oranında korumalı işyeri indirimi (İndirim, her bir engelli çalışan için azami beş yıl süre ile uygulanır ve yıllık olarak indirilecek tutar, her bir engelli çalışan için asgari ücretin yıllık brüt tutarının % 150’sini aşamaz.)…

ı) (Ek: 27/3/2015-6637/8 md.)[24] Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan “Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı” dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50’si.

(Ek ikinci paragraf:14/10/2021-7338/59 md.) Nakdi sermaye artışlarının, yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için bu oran %75 olarak uygulanır.

…

i) (Ek: 16/11/2022-7421/20 md.) 22/6/2022 tarihli ve 7412 sayılı İstanbul Finans Merkezi Kanunu hükümlerine göre katılımcı belgesi alarak İstanbul Finans Merkezi Bölgesinde faaliyette bulunan kurumların, münhasıran bu faaliyet kapsamında yurt dışından satın alınan malları Türkiye’ye getirilmeksizin yurt dışında satmalarından veya yurt dışında gerçekleşen mal alım satımlarına aracılık etmelerinden sağladıkları kazancın %50’si,

…”

II. İLK İNCELEME

1. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü hükümleri uyarınca Zühtü ARSLAN, Hasan Tahsin GÖKCAN, Engin YILDIRIM, Muammer TOPAL, M. Emin KUZ, Rıdvan GÜLEÇ, Yusuf Şevki HAKYEMEZ, Yıldız SEFERİNOĞLU, Selahaddin MENTEŞ, Basri BAĞCI, İrfan FİDAN, Kenan YAŞAR ve Muhterem İNCE’nin katılımlarıyla 30/11/2023 tarihinde yapılan ilk inceleme toplantısında dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.

III. ESASIN İNCELENMESİ

2. Başvuru kararı ve ekleri, Raportör Cem GÜNDOĞDU tarafından hazırlanan işin esasına ilişkin rapor, itiraz konusu ve ilgili görülen kanun hükümleri, dayanılan ve ilgili görülen Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:

A. Uygulanacak Kural ve Sınırlama Sorunu

3. Anayasa’nın 152. ile

30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama

Usulleri Hakkında Kanun’un 40. maddelerine göre bir davaya bakmakta olan

mahkeme, o dava sebebiyle uygulanacak bir kanunun veya Cumhurbaşkanlığı

kararnamesinin hükümlerini Anayasa’ya aykırı görmesi hâlinde veya taraflardan

birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması

durumunda bu hükümlerin iptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurmaya

yetkilidir. Ancak anılan maddeler uyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine

başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış ve mahkemenin görevine giren bir

davanın bulunması, iptali talep edilen kuralın da o davada uygulanacak olması

gerekir. Uygulanacak kural ise bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde

ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da

olumsuz yönde etki yapacak nitelikte olan kurallardır.

4. Başvuru kararında 7440 sayılı Kanun’un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasının iptali talep edilmiştir. Söz konusu fıkra kurumlar vergisi mükelleflerine yönelik olarak öngörülen ek vergi ile bu ek verginin oranlarını ve tahsil usulünü düzenlemektedir. Ayrıca aynı fıkrada ek vergiye tabi olmayacak istisna ve indirim unsurları ile mükellefler belirtilmiş ve tahsil edilen ek verginin genel bütçeye dâhil edileceği öngörülmüştür.

5. Bakılmakta olan davanın konusu ise 5520 sayılı

Kanun’un 10. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (ı) bendi gereğince kurum

kazancından indirilen tutar üzerinden %10 oranında hesaplanan ek vergidir. Bu

itibarla anılan fıkranın birinci cümlesinde yer alan “…ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler…”, “…istisna ve…”, “…ile aynı Kanunun 32/A

maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları…” ve

“…5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde

düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi

yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında…”

ibareleri ile ikinci, üçüncü, dördüncü, beşinci, altıncı ve yedinci

cümlelerinin itiraz başvurusunda bulunan

Mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulanma imkânı bulunmamaktadır. Bu nedenle

anılan ibareler ve cümlelere ilişkin başvurunun Mahkemenin yetkisizliği

nedeniyle reddi gerekir.

6. Öte yandan söz konusu birinci cümlenin kalan kısmı bakılmakta olan davanın konusunun yanı sıra bakılmakta

olan davada uygulanma imkânı bulunmayan “…ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler…”, “…istisna ve…”, “…ile aynı Kanunun 32/A

maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları…” ve

“…5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde

düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi

yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında…”

ibareleri yönünden de geçerli ortak kural

niteliğindedir. Bu nedenle birinci cümlenin kalan kısmının esasına ilişkin incelemenin

bakılmakta olan davanın konusu gözetilerek “…5520 sayılı Kanun…” ibaresi ile sınırlı olarak yapılması gerekir.

B. Anlam ve Kapsam

7. 5520 sayılı Kanun’un İkinci Kısmı’nın Birinci Bölümü’nde kurumlar vergisi matrahının belirlenme usulüne ilişkin hususlara yer verilmiştir. Anılan bölümde yer alan “Diğer indirimler” başlıklı 10. maddede de kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmek şartıyla, bazı kurum kazançlarından çeşitli oranlarda indirim yapılması öngörülmektedir.

8. İtiraz konusu kuralda ise 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle 5520 sayılı Kanun uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan tutarlar üzerinden dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin %10 oranında ek verginin hesaplanacağı belirtilmektedir. 7440 sayılı Kanun’un (27) numaralı fıkrasının dördüncü cümlesinde de 5520 sayılı Kanun’un 10. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b), (c), (ç), (d), (e), (f), (g) ve (h) bentleri kapsamındaki indirime konu tutarlar üzerinden bu verginin hesaplanmayacağı hükme bağlanmıştır.

9. Üzerinden ek vergi hesaplanmayacağı belirtilen

indirim unsurları dışında kalan bentler incelendiğinde, ek vergiye tabi olan

tutarlardan ilkini 5520 sayılı Kanun’un 10. maddesinin (1) numaralı fıkrasının

(a) bendi kapsamındaki Ar-Ge indirimi tutarlarının oluşturduğu anlaşılmaktadır.

Anılan bent 15/7/2016 tarihli ve 6728 sayılı Kanun’un 58. maddesiyle

yürürlükten kaldırılmıştır. Söz konusu bendin yürürlükten kaldırılmadan önceki

hâline göre mükelleflerin, işletmeleri

bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik

araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %40'ı oranında hesaplanacak Ar-Ge

indirimi kurumlar vergisi matrahının tespitinde

kurum kazancından indirilmekte ve matrahın yetersiz olması nedeniyle

indirilemeyen tutar da sonraki döneme devredebilmekteydi. Bu itibarla bendin

yürürlükte olduğu dönem itibarıyla indirim konusu olan anılan meblağ ek vergiye

tabi olacaktır.

10. Ek vergiye tabi diğer bir indirim

tutarı ise söz konusu fıkranın (ğ) bendine göre bulunan tutardır. Anılan bende

göre Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt

dışında bulunanlara Türkiye’de verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan

mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma,

çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri

analizi ve ilgili bakanlıkların görüşü alınmak suretiyle Hazine ve Maliye

Bakanlığınca belirlenen mesleki eğitim alanlarında faaliyette bulunan hizmet

işletmeleri ile ilgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve

sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere

hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri

kazancın, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin

verilmesi gereken tarihe kadar tamamının Türkiye’ye transfer edilmesi şartıyla

%80’i kurum kazancından indirilebilecektir.

11. Yine (ı) bendinde finans, bankacılık

ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi

teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi

içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye

tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde

ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet

Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan Bankalarca

açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz

oranı dikkate alınarak ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan

tutarın %50’sinin kurum kazancından indirilmesi hükme bağlanmıştır. Bu itibarla

indirime konu anılan meblağ da ek verginin konusunu oluşturacaktır.

12. (i) bendi uyarınca da 22/6/2022 tarihli ve 7412 sayılı İstanbul Finans Merkezi Kanunu hükümlerine göre katılımcı belgesi alarak İstanbul Finans Merkezi Bölgesinde faaliyette bulunan kurumların, münhasıran bu faaliyet kapsamında yurt dışından satın alınan malları Türkiye’ye getirilmeksizin yurt dışında satmalarından veya yurt dışında gerçekleşen mal alım satımlarına aracılık etmelerinden sağladıkları kazancın %50’si indirim konusu yapılabildiğinden bu meblağ da ek vergi hesabında dikkate alınacaktır.

13. Öte yandan 7440 sayılı Kanun’un (27) numaralı fıkrasının beşinci cümlesine göre 6/2/2023 tarihi itibarıyla, Adana, Adıyaman, Diyarbakır, Elâzığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya, Osmaniye ve Şanlıurfa illeri ile Sivas ilinin Gürün ilçesinde kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanlar ek vergiden muaf tutulmuştur.

C. İtirazın Gerekçesi

14. Başvuru kararında özetle; itiraz

konusu kuralla öngörülen ek verginin kurumlar vergisinin mükelleflerinin

tamamını değil sadece bazılarını kapsadığı, yapılan vergilendirmede tüm istisna

ve indirim unsurlarının dikkate alınmadığı, dolayısıyla vergilendirmede genellik

ve eşitlik ilkesine aykırı davranıldığı, ayrıca doğrudan beyannamede yer alan

istisna ve indirim tutarları üzerinden vergilendirme yapılmak suretiyle mali

güce göre vergilendirme ilkesinin ihlal edildiği, ek vergiye muhatap olacak

vergi mükelleflerinin kuralda sayılan illerde kayıtlı olmamakla birlikte

faaliyetlerinin bir kısmının veya tamamının bu bölgelere yönelik olabileceğinin

gözetilmediği, öte yandan ek vergi ihdas eden kuralın vergiyi doğuran olaydan

sonraki bir tarihte yürürlüğe girdiği ve geriye yürütüldüğü belirtilerek kuralın

Anayasa’nın 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.

Ç. Anayasa’ya

Aykırılık Sorunu

15. 6216 sayılı Kanun’un 43. maddesi uyarınca kural, ilgisi nedeniyle Anayasa’nın 2. maddesi yönünden de incelenmiştir.

16. Anayasa’nın anılan maddesinde belirtilen hukuk devleti eylem ve işlemleri hukuka uygun, insan haklarına saygılı, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, her alanda adil bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, hukuki güvenliği sağlayan, Anayasa’ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuk kurallarıyla kendini bağlı sayan ve yargı denetimine açık olan devlettir.

17. Hukuk

devletinin ön koşulları arasında yer alan hukuki güvenlik ilkesi kanunların

geriye yürütülmemesini de zorunlu kılar. Daha önce tesis edilmiş bulunan

işlemlerin doğurduğu hukuki sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde yasama

tasarrufunda bulunulması, hukuki güvenlik ilkesine aykırılık oluşturur. “Kanunların

geriye yürümezliği ilkesi” uyarınca kanunlar, kamu yararı ve kamu düzeninin

gerektirmesi, kazanılmış hakların korunması, mali hakların iyileştirilmesi gibi

ayrıksı durumlar dışında ilke olarak yürürlük tarihlerinden sonraki olay, işlem

ve eylemlere uygulanmak üzere çıkarılır. Yürürlüğe giren kanunların geçmişe ve

kesin nitelik kazanmış hukuksal durumlara etkili olmaması, hukukun genel

ilkelerindendir (AYM, E.2018/103, K.2019/4, 13/2/2019, § 15; E.2018/108,

K.2019/5, 13/2/2019, § 20).

18. Anayasa

Mahkemesinin çeşitli kararlarında, kanunların geriye yürümezliği ilkesi ile

ilgili olarak gerçek geriye yürüme ve gerçek olmayan geriye yürüme ayrımı

yapılmaktadır. Gerçek geriye yürüme, yeni getirilen kuralın eski kural

döneminde tamamlanmış ve hukuki sonuçlarını doğurmuş hukuksal durum, ilişki ve

olaylara uygulanmasıdır. Gerçek olmayan geriye yürüme ise yeni getirilen

kuralın eski kural yürürlükte iken başlamakla beraber henüz sonuçlanmamış

hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanması anlamına gelmektedir (AYM,

E.2016/150, K.2017/179, 28/12/2017, § 310; E.2010/93, K.2012/20, 9/2/2012).

Buna göre yeni kuralın eski kural yürürlükte iken başlamakla beraber henüz

sonuçlanmamış hukuksal durum, ilişki ve olaylara uygulanması kanunların geriye

yürümesi olarak nitelendirilemez.

19. Anayasa Mahkemesi vergiyle ilgili kanunların geriye yürüdüğü iddiasıyla yapılan başvurularda öncelikle vergiyi doğuran olayın tespitini yapmakta ardından vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesinden sonra yapılan düzenlemelerin ilgili döneme etki edecek şekilde uygulanıp uygulanmadığını incelemektedir (AYM, E.2023/105, K.2023/208, 30/11/2023, § 30).

20. 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Vergiyi doğuran olay” başlıklı 19. maddesinde “Vergi alacağı, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar./ Vergi alacağı mükellef bakımından vergi borcunu teşkil eder.” denilmektedir.

21. Vergiyi doğuran olay, vergi türlerine göre değişmekle birlikte, ek verginin kapsamına kurumlar vergisi mükellefleri girdiğinden değerlendirmenin bu çerçevede yapılması gerekmektedir.

22. 31/12/1960

tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde gerçek kişilerin

gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim

yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarından oluştuğu hükme

bağlanmıştır. 5520 sayılı Kanun’un “Safi kurum kazancı” başlıklı 6.

maddesinde “Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde

ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanır./ Safî kurum kazancının

tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri

uygulanır...” denilmek suretiyle ticari kazanca ilişkin vergiyi doğuran

olayın tespitinde 193 sayılı Kanun’a atıfta bulunulmuştur. Anılan Kanun’un 38.

maddesinde ise “Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz

sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet

farktır” denilmektedir. Buna göre gelir vergisi ve kurumlar vergisinin

konusunu oluşturan kazanç açısından vergiyi doğuran olayın tespitinde hesap

dönemi sonunun esas alınması gerekmektedir. 213 sayılı Kanun hesap dönemini

takvim yılı olarak belirlediğinden hesap döneminin sonu ilke olarak 31 Aralık günüdür.

Dolayısıyla kurumlar vergisi açısından vergiyi doğuran olay, mükelleflerin bir

takvim yılı itibarıyla öz sermayelerindeki artış miktarı olup bu kazanç 31

Aralık gününde yapılan dönem sonu kapanış kayıtlarıyla ortaya çıkmaktadır (AYM,

E.2018/103, K.2019/4, 13/2/2019, § 20).

23. İtiraz konusu kuralın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla kurumlar vergisi hesap döneminin kapandığı ve kapanan hesap dönemine ait indirim tutarlarına yönelik ek verginin öngörüldüğü anlaşılmaktadır. Bu itibarla kuralın geriye yürütüldüğü söylenebilse de beklenmedik doğal felaketler, savaş ve seferberlik hâli, siyasi, ekonomik ve sosyal krizler gibi toplumu temelden sarsabilecek olaylar nedeniyle yapılacak kanuni düzenlemelerle kanunların geriye yürütülmesinin mümkün olduğunun kabulü gerekir (AYM, E.1999/51, K.2001/63, 28/3/2001; E.2003/73, K.2003/86, 7/10/2003).

24. Anayasa’nın 35. maddesinde “Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir./ Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir./ Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz.” denilmektedir. Anayasa’nın anılan maddesiyle güvenceye bağlanan mülkiyet hakkı, ekonomik değer ifade eden ve parayla değerlendirilebilen her türlü mal varlığı hakkını kapsamaktadır.

25. Mülkiyet hakkı; kişiye başkasının hakkına zarar vermemek ve kanunların koyduğu sınırlamalara uymak şartıyla sahibi olduğu şeyi dilediği gibi kullanma, semerelerinden yararlanma ve üzerinde tasarruf etme imkânı veren bir haktır. Bu bağlamda malikin mülkünü kullanma, semerelerinden yararlanma ve mülkü üzerinde tasarruf etme yetkilerinden herhangi birinin kısıtlanması veya mülkünden yoksun bırakılması mülkiyet hakkına getirilmiş bir sınırlama niteliğindedir (AYM, E.2017/21, K.2020/77, 24/12/2020, § 137).

26. Kuralla 2022 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gösterilmek suretiyle 5520 sayılı Kanun uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan bazı indirim tutarları üzerinden ek vergi hesaplanması öngörülmektedir. Bu itibarla kural, kurumlar vergisi mükelleflerinin ek vergi yüküne maruz kalmasını öngörmek suretiyle mülkiyet hakkına yönelik bir sınırlama oluşturmaktadır.

27. Anayasa’nın 13. maddesinde “Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.” denilmektedir. Buna göre temel hak ve özgürlüklere sınırlama getiren düzenlemelerin kanunla yapılması, Anayasa’da öngörülen sınırlama sebebine uygun ve ölçülü olması gerekir.

28. Mülkiyet hakkını sınırlamaya yönelik bir kanuni düzenlemenin şeklen var olması yeterli olmayıp yasal kuralların keyfîliğe izin vermeyecek şekilde belirli, ulaşılabilir ve öngörülebilir düzenlemeler niteliğinde olması gerekir.

29. Esasen temel

hak ve özgürlükleri sınırlayan kanunun bu niteliklere sahip olması Anayasa’nın

2. maddesinde güvenceye alınan hukuk devleti ilkesinin de bir gereğidir. Hukuk

devletinde kanuni düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir

duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır,

uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına

karşı koruyucu önlem içermesi gerekir. Kanunda bulunması gereken bu nitelikler

hukuki güvenliğin sağlanması bakımından da zorunludur. Zira bu ilke hukuk normlarının

öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven

duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici

yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (AYM, E.2015/41, K.2017/98, 4/5/2017, §§

153, 154). Dolayısıyla Anayasa’nın 13. maddesinde sınırlama ölçütü olarak

belirtilen kanunilik, Anayasa’nın 2. maddesinde güvenceye alınan hukuk devleti

ilkesi ışığında yorumlanmalıdır.

30. Nitekim Anayasa’nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında da "Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır" denilerek verginin kanuniliği ilkesi benimsenmiştir. Verginin kanuniliği ilkesi, takdire dayalı keyfî uygulamaları önleyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır.

31. Kuralla verginin kapsamındaki indirim tutarlarının ve verginin hesaplanma usulünün herhangi bir tereddüde yer vermeyecek biçimde açık ve net olarak düzenlendiği gözetildiğinde kuralın belirli ve ulaşılabilir nitelikte olduğu ve bu yönüyle kanunilik şartını taşıdığı anlaşılmaktadır.

32. Anayasa'nın 35. maddesinin ikinci fıkrasında mülkiyet hakkının kamu yararı amacıyla sınırlanabileceği belirtilmiştir.

33. Deprem gibi olağanüstü hadiseler nedeniyle oluşan kayıpların giderilmesi ve toplumsal dayanışmanın sağlanması maksadıyla ek vergi yükümlülüğü getirilmesi mümkün olup kuralla ek vergi getirilmesinde kamu yararına yönelik meşru bir amacın olmadığı söylenemez. 6 Şubat 2023 tarihinde yaşanan ve çok sayıda ili etkileyen depremlerin büyüklüğü ve yıkıcı boyutu da dikkate alındığında kuralla güdülen meşru amacın daha belirgin hâle geldiği anlaşılmaktadır (benzer değerlendirme için bkz. AYM, E.2023/131, K.2023/160, 28/9/2023, § 20).

34. Diğer yandan Anayasa’nın 13. maddesinde güvence altına alınan ölçülülük ilkesi elverişlilik, gereklilik ve orantılılık olmak üzere üç alt ilkeden oluşmaktadır. Elverişlilik öngörülen sınırlamanın ulaşılmak istenen amacı gerçekleştirmeye elverişli olmasını, gereklilik ulaşılmak istenen amaç bakımından sınırlamanın zorunlu olmasını, diğer bir ifadeyle aynı amaca daha hafif bir sınırlama ile ulaşılmasının mümkün olmamasını, orantılılık ise hakka getirilen sınırlama ile ulaşılmak istenen amaç arasında makul bir dengenin gözetilmesi gerekliliğini ifade etmektedir.

35. Kuralla 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde kurum kazancından indirim konusu yapılan indirim tutarı üzerinden ek verginin hesaplanarak ödenmesinin öngörülmesinin 6/2/2023 tarihinde yaşanan depremlerin etkilerinin azaltılması için ihtiyaç duyulan finansmanın sağlanmasına katkı sağlayacağı gözetildiğinde kuralın anılan meşru amaca ulaşma bakımından elverişli olduğu anlaşılmaktadır.

36. Gereklilik, hedeflenen amaca ulaşılması için hakka en az müdahale teşkil eden aracın seçilmesini ifade etmektedir. Deprem nedeniyle oluşan ekonomik kayıpların hangi vergilendirme araçlarıyla giderileceğinin takdiri yasama organına aittir. Esasen vergilendirme devletin takdir yetkisinin geniş olduğu alanların başında gelmektedir. Depremin yol açtığı ekonomik kayıpları telafi etmek ve sosyal dayanışmayı sağlamak amacıyla mevcut vergilerin artırılması ya da yeni bir verginin ihdas edilmesi kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında başvurabileceği araçlardandır. Bu nedenle ek vergi alınması yolunda düzenleme yapılmasının gereklilik ölçütünü karşıladığı değerlendirilmiştir.

37. 7440 sayılı

Kanun’un 10. maddesinin (27) numaralı fıkrasına göre 5520 sayılı Kanun’un 10.

maddesi uyarınca kurum kazancından indirim konusu yapılan tutarlar üzerinden

%10 oranında ek vergi hesaplanacak ve hesaplanan tutar da biri kurumlar

vergisinin ödeme süresi içinde diğeri ise bu süreyi takip eden dördüncü ayda

olmak üzere iki taksitle ödenecektir. Öte yandan kanun koyucunun takdir yetkisi

kapsamında başvurduğu bu araç ile kazancın bulunması hâlinde indirilecek

tutarları güncel kurumlar vergisi oranının çok altında bir oranla

vergilendirdiği de açıktır. Ayrıca

6/2/2023 tarihinde Kahramanmaraş ilinde meydana gelen depremler nedeniyle Adana,

Adıyaman, Diyarbakır, Elâzığ, Gaziantep, Hatay, Kahramanmaraş, Kilis, Malatya,

Osmaniye ve Şanlıurfa illeri ile Sivas ilinin Gürün ilçesinde deprem tarihi

itibarıyla kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunanlar ek vergiden muaf

tutulmuştur. Bunun yanı sıra ek vergi geçici nitelikli ve bir defalığa mahsus

alınan bir vergidir. Bu itibarla ek vergiye muhatap kişilere aşırı bir külfet

yüklenmediği, yaşanan depremler nedeniyle oluşan maddi kayıpların büyüklüğü karşısında

bu kayıpların giderilmesi neticesinde elde edilecek fayda ile katlanılacak

külfet arasında makul olmayan bir dengesizliğin bulunmadığı ve bu nedenlerle

sınırlamanın orantılı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.

38. Öte yandan Anayasa'nın 73. maddesinde herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü bulunduğu, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının maliye politikasının sosyal amacı olduğu öngörülerek Anayasa'nın 2. maddesinde nitelikleri belirtilen hukuk devleti ilkesi vergilendirme ilkeleri yönünden somut biçimde dile getirilmiştir (AYM, E.2003/73, K.2003/86, 7/10/2003).

39. Verginin mali

güce göre alınması ve genelliği ilkeleriyle vergilendirmede eşitlik ve adaletin

gerçekleştirilmesi amaçlanmıştır. Ekonomi ve vergi hukuku alanında mali güce

ilişkin göstergelerin gelir, servet ve harcamalar olduğu kabul edilmektedir.

Mali güç; ödeme gücünün kaynağı, dayanağı, nedeni ve varlık şartıdır. Kanun

koyucunun vergilendirmede, kişilerin sahip olduğu ekonomik değer ile mali

güçlerini gözönünde bulundurması gerekir. Vergide genellik ilkesi, herhangi bir

ayırım yapılmaksızın mali gücü olan herkesin vergi yüküne katılmasını ve vergi

ödemesini ifade eder. Mali güce göre vergilendirme, verginin yükümlülerin

ekonomik ve kişisel durumlarına göre alınmasıdır (AYM, E.2017/117, K.2018/28,

28/2/2018, § 22). Bu ilke, aynı zamanda vergide eşitlik ilkesinin sağlanmasının

uygulama aracı olup mali gücü fazla olanın mali gücü az olana göre daha fazla

vergi ödemesini gerektirir. Vergide eşitlik ilkesi mali gücü aynı olanlardan

aynı, farklı olanlardan ise farklı oranda vergi alınması esasına dayanır (AYM,

E.2003/73, K.2003/86, 7/1/2003).

40. Anayasa’nın anılan maddesinin ikinci fıkrasında ise vergi yükünün adaletli ve dengeli bir biçimde dağılımı öngörülmüştür. Vergilendirilecek alanların seçimi ve vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı için yükümlülerin kişisel durumlarının kanunlarda gözetilmesi gerekir. Sermaye iratlarının ücretlere göre farklı vergilendirilmesi; en az geçim indirimi, artan oranlı vergilendirme, çeşitli istisna ve muafiyet uygulamaları, vergi yükünün adalete uygun dağılımı ile mali güce göre vergilendirmenin araçlarındandır (AYM, E.2017/117, K.2018/28, 28/2/2018, § 23).

41. 26/11/1999

tarihli ve 4481 sayılı 17.8.1999 ve 12.11.1999 Tarihlerinde Marmara Bölgesi ve

Civarında Meydana Gelen Depremin Yol Açtığı Ekonomik Kayıpları Gidermek

Amacıyla Bazı Mükellefiyetler İhdası ve Bazı Vergi Kanunlarında Değişiklik

Yapılması Hakkında Kanun’un 17 Ağustos 1999 tarihinde yaşanan deprem felaketi

neticesinde ortaya çıkan kamu finansman ihtiyacının giderilmesi amacıyla 1998

yılında beyan edilen gelir veya kurumlar vergisi matrahları ile bu yılda elde

edilen ve belirli bir miktarın üzerindeki ücretler, bina, arsa, araziler,

motorlu taşıtlar ve cep telefonları üzerinden bir defalık ek vergi ödenmesini

öngören 1., 6., 7. ve 9. maddeleri iptal davasına konu olmuştur. Bu kapsamda Anayasa

Mahkemesi, deprem nedeniyle oluşan ekonomik kayıpların giderilmesi ve toplumsal

dayanışmanın sağlanması gibi sosyal ve ekonomik şartların zorunlu kıldığı

nedenlerle ek vergi getirilmesinde kamu yararının gözetildiğini, 1998 yılına

ait Gelir ve Kurumlar Vergisi hesaplanırken kişilerin özel durumları ile mali

güçlerinin gözönünde bulundurulduğunu, 29/7/1970 tarihli ve 1319 sayılı Emlak

Vergisi Kanunu'nda yer alan bina ve arazi vergilerine ilişkin muaflık ve

istisnaların bu vergi yönünden de geçerli kılındığını ve motorlu taşıtlar

vergisi mükellefleri için de aynı hususların geçerli olduğunu belirterek mali

güce göre vergilendirme ve vergi yükünün adaletli dağılımı ilkelerinin esas

alındığı sonucuna ulaşmış ve bu yöndeki düzenlemelerin iptalleri talebini

reddetmiştir (AYM, E.1999/51, K.2001/63, 28/3/2001).

42. Benzer değerlendirmeler 6/2/2023 tarihinde yaşanan depremlerin etkilerinin azaltılması amacıyla 2023 yılında ödenen motorlu taşıtlar vergisi kadar ek motorlu taşıtlar vergisinin bir defalığına ödenmesini öngören düzenlemenin anayasallık denetiminde de yapılmış ve iptal talebinin reddine karar verilmiştir (AYM, E.2023/131, K.2023/160, 28/9/2023, § 25).

43. Aynı şekilde Anayasa Mahkemesi, 3/4/2003 tarihli ve 4837 sayılı Ekonomik İstikrarı Sağlamak İçin Ek Vergiler Alınması Hakkında Kanun’un ek emlak vergisi ihdasını öngören 2. maddesinin anayasallık denetiminde 1319 sayılı Kanun’da öngörülen muaflık ve istisnaların ek vergiler için de uygulanacağını gözeterek emlak sahibi kişiler yönünden kimi olumsuzlukların giderilmeye çalışıldığını, bu suretle vergi yükünün adil ve dengeli dağılımının sağlanmasının amaçlandığını belirterek hükmün iptal talebini reddetmiştir (AYM, E.2003/48, K.2003/76, 23/7/2003).

44. Anılan kararlar gözetildiğinde Anayasa Mahkemesinin deprem gibi olağanüstü olayların yaşandığı dönemlerde oluşan ekonomik kayıpların telafisi amacıyla -ölçülü olmak kaydıyla- ek vergilerin öngörülmesinin mali güce göre vergilendirme ve vergi yükünün adaletli dağılımı ilkelerine aykırı olmadığına hükmettiği anlaşılmaktadır.

45. Kurumların

kazançlarından indirim konusu yapmak suretiyle sağladıkları vergisel avantaj

yoluyla elde ettikleri tutarın gelir niteliğindeki mali gücün göstergelerinden

biri olduğu açıktır. Kuralda kurum kazancından indirim konusu yapılan indirim

tutarları kadar elde edilen avantaj %10 oranında ek vergiye tabi tutulmuştur.

Dolayısıyla indirim tutarına bağlı olarak ödenecek ek vergi de değişecektir.

İndirim imkânından yararlanılan tutarlara göre hesaplanacak ek verginin

muhatapları orantısız bir vergi yüküyle karşı karşıya bıraktığı söylenemez.

Ayrıca kuralın da yer aldığı fıkrada ek vergiye konu olmayan indirim

unsurlarının bazılarının bağış ve yardım niteliğinde bazılarının da ilgili

alanların teşvikine yönelik tutarlar olduğu gözetildiğinde bu unsurlar

üzerinden ek vergi hesaplanmamasının kanun koyucunun takdir yetkisi kapsamında

başvurabileceği vergilendirme araçlarının seçimiyle doğrudan ilgili olduğu

anlaşılmaktadır. Tüm bu hususlar gözetildiğinde kuralın mali güce göre

vergilendirme, vergi yükünün adaletli dağılımı ve eşitlik ilkeleriyle

çelişmediği sonucuna ulaşılmıştır.

46. Açıklanan nedenlerle kural, Anayasa'nın 2., 13., 35. ve 73. maddelerine aykırı değildir. İtirazın reddi gerekir.

A. 1. Birinci

cümlesinde yer alan “…ile diğer kanunlarda yer alan düzenlemeler…”, “…istisna ve…”, “…ile aynı Kanunun 32/A maddesi kapsamında indirimli kurumlar vergisine tabi matrahları…” ve “…5520 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde düzenlenen istisna ile yurt dışından elde edilen ve en az %15 oranında vergi yükü taşıdığı tevsik edilen istisna kazançlar üzerinden ise %5 oranında…” ibarelerinin,

2. İkinci, üçüncü, dördüncü, beşinci, altıncı ve yedinci cümlelerinin,

itiraz başvurusunda bulunan Mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulanma imkânı bulunmadığından bu ibarelere ve cümlelere ilişkin başvurunun Mahkemenin yetkisizliği nedeniyle REDDİNE,

B. Birinci cümlesinin

kalan kısmının esasına ilişkin incelemenin “…5520 sayılı Kanun…” ibaresi ile sınırlı olarak yapılmasına,

C. Birinci cümlesinde

yer alan “…5520 sayılı Kanun…” ibaresinin Anayasa’ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE,

14/3/2024 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkanvekili Hasan Tahsin GÖKCAN Başkanvekili Kadir ÖZKAYA Üye Engin YILDIRIM Üye Rıdvan GÜLEÇ Üye Recai AKYEL Üye Yusuf Şevki HAKYEMEZ Üye Yıldız SEFERİNOĞLU Üye Selahaddin MENTEŞ Üye Basri BAĞCI Üye İrfan FİDAN Üye Kenan YAŞAR Üye Muhterem İNCE Üye Yılmaz AKÇİL