Danıştay 11. Daire E.1999/3766 K.2000/2071

2- Sungurlu Vergi Dairesi Müdürlüğü - Sungurlu/ÇORUM

İstemin Özeti : Eczacılık faaliyetinde bulunan yükümlünün 1997 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu bir kısım hasılatını kayıt dışı bıraktığı ve işletmeyle ilgili olmayan bir kısım harcamaları gider kaydettiğinden söz edilerek düzenlenen inceleme raporuna istinaden adına Aralık dönemi için ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır..

Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla; mahkemelerince getirtilen defter ve belgelerin incelenmesi sonucu, ilaç dışındaki diğer mamüllerde bir uyuşmazlık bulunmadığından ilaç alım faturalarından hareketle yükümlünün ilaç alımları toplamı ile iskonto toplamlarının tespit edildiği, yapılan hesaplamada maliyet fiyatları üzerinden işletmenin gayrisafi karlılık oranının inceleme elemanı gibi %44 olarak tespit edildiği, fire oranları ve satış iskontolarının da dikkate alınması sonucu kayıt dışı bırakılan hasılatın 2.309.250.000.- lira olarak tespit edildiği,

öte yandan herhangi bir tespit yapılıp açıklamada bulunulmadan bir kısım giderlere ait indirimlerin kabul edilmemesinde isabet görülmediği, matrah farkının bulunuş biçimine göre ağır kusur cezasının kusur cezasına çevrilmesi icabettiği gerekçeleriyle matrah azaltılmış, ceza ise kusura çevrilmiştir.

Yükümlü tarafından, dönem içinde alınan emtianın tamamen satılmadığı, uygulanan karlılık oranının yüksek olduğu, vergi dairesi müdürlüğü tarafından ise inceleme raporundaki bulgulara istinaden yapılan cezalı tarhiyatın aynen onanması gerektiği ileri sürülerek taraflarca vergi mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Danıştay Savcısı …'in Düşüncesi : Dava, 1997 yılı, Aralık dönemi için davacı adına yapılan ağır kusur cezalı katma değer vergisi tarhiyatının iptali istemiyle açılmış, vergi mahkemesince dosyanın incelenmesinden inceleme elemanının yıl içinde elde edilen tüm iskontolar toplamını yıl içinde alınan ilaçların maliyet toplamına bölmek suretiyle ilaç alışlarında oluşan karlılık oranı % 44 olarak belirlediği, satılan malın maliyetine % 3 fire uygulayarak bulduğu miktara % 44 karlılık oranını uygulayarak gayrisafi hasılatı tespit ettiği, satış iskontosunu dikkate alarak olması gereken hasılat tutarına ulaştığının anlaşıldığı,

ilaç satışlarında eczacı karının mal alış faturalarında yer alan % 20 eczacı karı ve diğer iskontolar toplamından oluştuğu husunun tartışmasız olduğu, buna göre yıl içinde alınan emtianın tamamının satılması halinde yıl içinde elde edilen toplam iskonto tutarında kar alacağı, yani satış hasılatının (satılan malların alış tutarı + toplam iskonto tutarı) (Fire miktarı+satış iskontoları) kadar olacağı, bu durumda karlılık oranının maliyet fiyatı veya etiket fiyatı üzerinden hesaplanmasında sadece karlılık oranının değiştiği,

kar tutarının değişmediği,ilaç dışında satılan diğer mallarla ilgili uyuşmazlık olmadığı için mahkemelerince yalnızca alış faturalarının incelenmesi sonucu davacının gayrisafi karlılık oranının maliyet fiyatları üzerinden % 44 olarak bulunduğu,işletmenin karlılığı hesaplanırken satış iskontoları ve fire oranları da dikkate alınacağından maliyet fiyatları üzerinden hesaplanmış olan karlılık oranının kullanılmasının uygun görüldüğü ,sonuç olarak 2.309.250.000 TL hasılatın kayıt dışı bırakılmış olduğunun anlaşıldığı.

350.521.730 TL tutarındaki giderin işletmeyle ilgili olmadığına ilişkin herhangi bir tespit ve dayanak olmadan kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesinde ve katma değer vergisi indiriminin reddedilmesinde mevzuata uyarlık olmadığı,hasılat farkının davacının defter ve belgelerinden çıkarılmış olması nedeniyle olayda ağır kusur cezası yerine kusur cezası uygulanması gerektiği gerekçesiyle cezalı tarhiyatın 2.309.250 TL hasılat farkı üzerinden kusur cezalı olarak değişiklikle onanmasına karar verilmiş,taraflarca karar temyiz edilmiştir.

Davalı idare temyiz dilekçesinde öne sürülen hususları vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Dosyanın incelenmesinden davacının 3.413.539.000 TL maliyet bedelli dönembaşı mevcudu ile 4.150.145.000 TL maliyet bedelli dönem sonu mevcudu bulunduğu,dönem içinde satın alınan emtianın tamamının satılmadığı anlaşıldığından inceleme elemanınca yıl içinde satın alınan emtianın tamamının yıl içinde satıldığı; bir önceki dönemden devreden emtianının da % 44 kar oranı ile satıldığı kabul edilmek suretiyle matrah farkı tespit edilmesinde ve bu matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılmasında isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle davacı temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının hasılat farkı ve ceza ile ilgili hüküm fıkrasının bozulmasına,davalı idare temyiz isteminin ise reddi ile kararın kanunen kabul edilmeyen giderlerle ilgili hüküm fıkrasının onanmasına karar verilmesinin uygun olacağı düşünülmüştür.

Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Vergi dairesi temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi kararının lehlerine bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

Yükümlü temyiz istemine gelince;

Ticari işletmelerde kayıt dışı hasılattan söz edilebilmesi için kaydi envanter yapılması veya bir malın kayıt dışı satıldığı yolunda bir tespit bulunması gerekmektedir. Olayda böyle bir tespit veya inceleme yapılmadan bir takım verilerden hareketle tespit edilen karlılık oranının maliyetlere uygulanması suretiyle saptanan matrah farkında ve mahkemece tarhiyatın değişiklikle onanması yolundaki kararında isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:

Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi kararının lehlerine bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 20. maddesinin (1) bendinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu belirtilmiş, (2) bendinde ise, bedel deyimi, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığından her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan ara, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifadece edeceği açıklanmış bulunmaktadır.

Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamalelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmış bulunmaktadır.

Olayda, vergi inceleme elemanınca, yükümlüye yapılan iskontolar tutarı ile eczacı karı toplamı ilaç maliyetine bölünmek suretiyle öncelikle toplam gayrisafi kar marjının hesaplandığı, hesaplanan %44 oranındaki kar marjının toplam maliyete uygulanması sonucu olması gereken satış hasılatın tespit edildiği ve yükümlünün beyanı ile karşılaştırılması sonucu bir kısım hasılatın kayıt dışı bırakıldığı sonucuna ulaşılarak cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır.

Kayıt dışı hasılat hesaplanırken, inceleme elemanınca tespit edilen %44 oranındaki karlılık oranının maliyete uygulanması suretiyle toplam satış hasılatının tespitine çalışılmış ise de, ticari işletmelerde kayıt dışı hasılattan söz edilebilmesi için kaydi envanter yapılması veya bir malın kayıt dışı satıldığı yolunda bir tespit bulunması gerekmektedir. İnceleme elemanınca böyle bir inceleme yapılmadan bir takım verilerden hareketle tespit edilen karlılık oranının maliyetlere uygulanması suretiyle saptanan matrah farkında ve mahkemece tarhiyatın değişiklikle onanması yolundaki kararında isabet görülmemiştir.