Danıştay 3. Daire E.1991/1321 K.1991/2577

Davacı adına, 1989 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu tesbit edilen matrah tutarı üzerinden re'sen salınan geçici gelir vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı, satış hasılatının bir kısmını defterlerine intikal ettirmediği inceleme raporu ile saptanan davacının dönem matrahının re'sen takdirinde kanuna aykırılık bulunmadığı,

adı geçenin 1989 yılında bazı emtia satış hasılatını kayıt dışı bıraktığı tesbit edilerek fark matrah tesbiti cihetine gidildiğinin, ayrıca bazı emtia alışlarını kayıtlarına intikal ettirmediği gibi amortismana tabi tutulması gereken demirbaşlara ait giderlerin tamamını genel gidere intikal ettirdiğinin anlaşıldığı,

davacının dava dilekçesin de inceleme elemanınca hasılat tutarının tesbitinde fire oranının yeterince nazara alınmadığını, doğrudan gider kaydedilen emtianın amortismana tabi olduğunu, resmi ve toptan satışlarının nazara alınmadığını iddia etmekte ise de, akaryakıtın rafinerilerden alınıp tüketiciye satılmasında fiziki özelliğinden dolayı meydana gelen fire bölgelerin farklılık arzeden durumları da dikkate alınarak dolum esnasında fatura ya yansıtıldığından ayrıca fire uygulanmasına olanak bulunmadığı gibi, davacının madeni yağ veya benzeri ürünleri alışı sırasında uygulanan %5 iskonto,

lehine inceleme elemanınca nazara alınmadığından davacının ayrıca satış hasılatına fire uygulanması talebinin yerinde görülmediği, öte yandan bir yıldan fazla işletmede kullanılabileceği bilirkişi raporunda belirtilen iktisadi kıymetleri davacının amortismana tabi tutması gerekirken doğrudan gider yazmasında kanuna uyarlık bulunmadığından buna ilişkin matrah farkının yerinde olduğu,

diğer taraftan davacının resmi kuruluşlara yaptığı satışlar ile toptan satışlarında iskonto ve indirim yaptığı iddiasının geçerli bir belgeye dayanmadığı anlaşıldığından yapılan tarhiyatın yerinde bulunduğu gerekçesiyle reddeden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istemidir.

Uyuşmazlık, ikmalen veya re'sen tesbit edilen matrah farklarına dayanılarak yapılan yıllık gelir vergisi tarhiyatları nedeniyle bu vergilere bağlı olarak geçici vergi tarhiyatı yapılıp yapılamayacağına ilişkindir. Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120.maddesinde "Gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere geçici vergi öderler.

Geçici vergi tutarı içinde bulunulan yılda verilen yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinin ticari ve mesleki kazanca isabet eden kısmının %50'sidir. Bu oranı %100'e kadar artırmaya ve %25'e kadar indirmeye Bakanlar Kurulu yetkilidir. Geçici vergi,yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilir ve yıllık gelir vergisi ile birlikte tarh ve tahakkuk ettirilir. Geçici verginin ilk taksidi yıllık beyannamenin verildiği Mart ayında, diğer taksitleri ise her ayın 20.günü akşamına kadar olmak üzere 12 eşit taksitte ödenir.

Bir önceki takvim yılında tahakkuk eden geçici vergi yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir" hükmü yer almıştır. Geçici vergi verilen beyannameler üzerinden hesaplanan ve yıl içinde ödenip yılın vergisinden mahsup edilmek üzere ödenen peşin vergidir.

Bir vergi incelemesi sonucunda yükümlülerin dönem kazançları yeniden tesbit edilerek vergi tarh edildiğine göre bu tür vergi tarhlarında geçici vergiden söz edilmesi olanaksızdır.

Kaldı ki yukarıda sözü edilen maddede de ikmalen ve re'sen yapılan tarhiyatlarda ayrıca geçici vergi tarh edileceğine ilişkin hükmün de yer almaması karşısında, yükümlü adına re'sen tarh edilen yıllık gelir vergisine bağlı olarak salınan geçici vergi ve kesilen kaçakçılık cezasında kanuna uygunluk görülmemiştir. Bu durumda, ikmalen yada re'sen yıllık gelir vergisi tarhiyatı yapılan durumlarda bu vergilere bağlı olarak ayrıca geçici vergi tarhiyatı söz konusu olamayacağından, Mahkemece davanın reddedilmesinde isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına karar verildi.

AYRIŞIK OY

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120.maddesinde düzenlenen geçici vergiyi, sıkı sıkıya beyanname verilen hallere ve beyannamede gösterilen matraha bağlamak şeklinde tezehür eden görüşe, katılmak imkanı yoktur. Çünkü vergiye tabi gerçek gelirini doğru olarak beyan eden mükellefe geçici vergi yüklerken hiç beyanda bulunmayan veya eksik beyanda bulunanı bu verginin dışında bırakmak vergi adaleti ve vergide eşitlik ilkesi ile bağdaşmaz.

Bir başka anlatımla gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari ve mesleki kazanç sahiplerinden gerçek gelirini doğru olarak beyan edenlerin beyan ettikleri matrah üzerinden geçici vergi mükellefi kabul edip gelirini hiç beyan etmeyen veya eksik beyan edenlerin bu verginin yükümlüsü saymamak dolayısıyla onları bu vergiden muaf veya müstesna tutmak anlamına gelir ki, bu konuda açık Kanun hükmü olmadıkça böyle bir sonuç çıkarmak hukuken de mümkün değildir.

Mükerrer 120.maddede yıllık gelir vergisi beyannamesinden söz edilmiş olması, aynı Kanunun ticari kazanç ile serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinde, bu kazançları dolayısıyla gerçek usulde vergilendirilen mükelleflerin söz konusu kazançlarını yıllık olarak beyan etmeleri esası yer almıştır. Kanunun ticari ve mesleki kazançlarını beyan etmeyen veya eksik beyan edenler gelir vergisi dışında bırakmadığına göre aynı Kanunun bu vergiye bağlı olarak uygulanmasını öngördüğü ve aynı Kanunda yer alan geçici vergiyi bundan farklı olarak düşünmek mümkün değildir.

Bu bakımdan sözü edilen mükerrer maddede ikmalen ve re'sen tarh edilen vergilerinde geçici vergiye tabi olacakları yolunda ayrıca bir hüküm aramaya da gerek yoktur. Zira Gelir Vergisi Kanununda beyana tabi olup da eksik beyan edilen veya hiç beyan edilmeyen gelirlere de gelir vergisi uygulanacağına dair ayrıca bir hüküm yoktur.

Eksik beyan edilen veya hiç beyan edilmeyen gelirlerin ikmalen veya re'sen vergilendirilmesi ve bunun yöntemleri 213 sayılı Vergi Usul Kanununda düzenlenmiştir. Geçici vergi de 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda yer aldığına göre geçici verginin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun kapsamı dışında olduğunu düşünmek olanaksız bulunduğundan geçici verginin de bu Kanunun ikmalen ve re'sen tarhları düzenleyen 29 ve 30.maddelerine tabi olması gayet doğaldır.