Danıştay 3. Daire E.2020/3589 K.2023/3866

Dava konusu istem: Davacının, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesi uyarınca 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan indirim tutarının 2018 yılının Ocak-Mart dönemine ait geçici vergi borcuna mahsubu için yaptığı düzeltme ve şikâyet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ihtirazi kayıtla ödediği 560.445,97-TL geçici vergi ile 44.386,80-TL gecikme zammının faiziyle birlikte iadesine hükmedilmesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının Eylül döneminde tahakkuk eden katma değer vergisinin son ödeme günü olan 26/10/2016 tarihinde mahsuben ödenmesi için fiziki olarak başvuruda bulunduğu, idarece kayıt numarası verildiği ancak idare tarafından bu başvuru kabul edilmeyerek elektronik ortamda gönderilen dilekçe ile 07/11/2016 tarihinde mahsup işlemi yapıldığından, davacının mahsup talebinin geç yerine getirilmesi nedeniyle, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nda tanınan indirim hakkından kanuni süresinde ödeme şartını taşımadığından bahisle yararlandırılmadığı,

429 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ ile getirilen iade taleplerini elektronik ortamda yapmak zorunda olan mükelleflerin iade taleplerini elektronik olarak yapmamaları durumunda iade taleplerinin dikkate alınmayacağı yönündeki, elektronik ortamda yapılmayan iade isteminin yok sayılması sonucunu doğuran düzenlenmenin davacının Kanun gereği sahip olduğu iade hakkını kullanmasını engellemesi verginin yasallığı ilkesine aykırı olduğu,

davacı tarafından tahakkuk eden katma değer vergisinin vadesi dolmadan mahsup talebinde bulunulduğu davalı idarece mahsup talebinin verginin vadesinden sonra yerine getirilmesinde davacının kusurunun olmadığı bu nedenle de anılan Kanun hükmünde öngörülen şartları taşıdığı anlaşılan davacının indirim hakkından yararlandırılarak geçici vergiye mahsup talebinin kabul edilmesi gerektiğinden dava konusu zımnen ret işlemi hukuka uygun düşmediğinden ihtirazi kayıtla ödenen 560.445,97-TL tutarındaki geçici vergi ile 44.386,80-TL tutarındaki gecikme zammının davacıya iade edilmesi,

karar tarihi ile iadesine karar verilen tutarın ödemenin yapıldığı tarihten itibaren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun’da öngörülen oranda hesaplanacak yasal faizi ile birlikte davacıya iadesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu işlem iptal edilmiş, iadesi istenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesine hükmedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin Gelir Vergi Kanunu'nun mükerrer 121. maddesi uyarınca vergiye uyumlu bir mükellef olarak %5 oranında vergi indiriminden faydalanıp faydalanamayacağının ve mahsup işleminin yerine getirilip getirilemeyeceğinin tespitinin maddi olaya ilişkin hukuki bir değerlendirmeyi gerektirmesi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunundaki düzenlemelerin yorumlanması ile belirlenebileceğinden, düzeltme ve şikâyet yoluyla yapılan başvurunun reddi üzerine açılacak davalarda ise işin esasına yönelik iddiaların incelenmesine olanak bulunmadığı açık olduğundan davada ileri sürülen iddiaların,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 124. maddesi hükümlerinin aradığı anlamda düzeltme ve şikâyet kapsamında görülemeyeceği sonucuna varıldığı, bu durumda, dava konusu uyuşmazlığın anılan maddede tanımlandığı şekilde açık bir vergilendirme veya hesap hatası oluşturmayıp, uyuşmazlığın hukuki değerlendirmeyi gerektirir bir nitelik taşıması karşısında, olaya şikâyet hükümlerinin uygulanması olanaksız olup, davacı tarafından yapılan şikâyet başvurusunun reddine ilişkin işlemde yasal isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yeni bir vergi tarhiyatı içermeyen idari işlemlerin temelinde özü itibariyle hatanın olduğu, dolayısıyla mükelleflerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 124. maddesi gereği müracaatta bulunabilecekleri, dava konusu olayda da vergi dairesi ile yapılan yazışmalar nedeniyle gerek dava açılmasına ilişkin zamanın geçirilmesinde gerek vergi indirimi şartlarının tespitine ilişkin hususların netleştirilememesinde vergi dairesinin hatalı uygulama ve bilgilendirmelerinin neden olduğu,

davalı idarece taraflarına düzenlenen ödeme emrinin sistem tarafından otomatik olarak üretilen bir evrak niteliğinde olduğu ve dikkate alınmaması gerektiğinin belirtildiği, ödeme emrine bu nedenle dava açılmadığı, davalı idarenin birbiriyle uyumsuz olarak verdiği cevaplar sonrası hatalı uygulamaları nedeniyle vergi indirimi haklarının engellendiği, bu hususun açık hata niteliği taşıdığı, dolayısıyla düzeltme ve şikâyet yoluna konu edilebileceği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Davacının 2016 yılının Haziran dönemi ihraç kayıtlı teslim nedeniyle doğan katma değer vergisi iade alacağının aynı yılın Eylül dönemi katma değer vergisi borcuna mahsup talebinin 26/10/2016 tarihinde kâğıt ortamında bulunmasının 429 Seri Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğince geçerli olamayacağı için standart iade talep dilekçesinin verildiği 07/11/2016 tarihi itibariyle yapılan 35.343,44-TL mahsubun 35.146,48-TL vergi aslı,

196,96-TL gecikme zammı ile birlikte yapılması ve Aralık ayı içinde mükellef adına gönderilen ödeme tutarından 202,47-TL’nin eksik mahsubu yapılan Eylül dönemi katma değer vergisi borcuna mahsup edilmesi sebebiyle Kasım dönemi borcunun 202,47-TL’lik kısmının kaldığı, bu tutarın 16/01/2017 tarihinde süresinden sonra tahsil edilmesi sebebiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 121. maddesinde sayılan şartları taşımadığının açık olduğu, dava konusu olayda açık bir vergi hatasının söz konusu olmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 121. maddesinde yer alan “Vergiye Uyumlu Mükelleflere Vergi İndirimi” düzenlemesi gereğince %5 oranında 560.445,97-TL’lik vergi indirimi tutarı hesaplandığı ve bu tutarın aynı beyannamede mahsup imkânı bulunmadığından … tarih ve … sayı ile vergi dairesi kayıtlarına alınan dilekçe ile takip eden 2018 yılının Ocak-Mart dönemi geçici vergi beyannamesi üzerinden tahakkuk eden vergilerden anılan tutarda mahsup talebinde bulunduğu,

Muratlı Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün 25/06/2018 tarihinde verdiği cevapta, 14/06/2018 tarihinde uygulama ekranı açıldığı mahsup edilecek vergi türleri arasında geçici vergi seçeneğinin bulunmadığı, iade talep dilekçesinin iade dosya numarası alabilmesi için elektronik ortamda verilmesi gerektiğinden 20/06/2018 tarihinde elektronik ortamda dilekçenin yenilendiği ve geçici vergiye mahsup talep edilen indirim tutarının geçici vergi dışında tahakkuk edecek diğer borçlara mahsubu talep edilmesi durumunda işleme devam edileceğinin belirtildiği,

bunun üzerine davacı tarafından Muratlı Vergi Dairesi Müdürlüğü’ne yapılan … tarih ve … sayılı başvuruda, indirim tutarının başka vergi borçlarına mahsubunun istenilmediği belirtilerek 2018 yılının Ocak-Mart dönemi geçici vergiye mahsup işleminin gerçekleştirilmesinin istenildiği, 20/09/2018 tarihinde mahsubu istenen geçici verginin tahsili amacıyla 180 takip numaralı ödeme emri düzenlendiği, bunun üzerine davacı tarafından … tarih ve … sayılı dilekçe ile ödeme emrinin iptalinin istenildiği,

18/10/2018 tarihli başvuruda ise, vergi indirimi için Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 121. maddesinde belirtilen ve 301 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde açıklanan şartlardan hangisinin taşınmadığı konusunun bildirilmesinin istenildiği, 23/10/2018 tarihinde ihtirazi kayıtla ilgili döneme ait geçici verginin ödendiği,

Muratlı Vergi Dairesi Müdürlüğü’nce 02/11/2018 tarihinde verilen cevapta, 2016 yılının Haziran dönemi ihraç kayıtlı teslim nedeniyle doğan alacağından Eylül dönemi katma değer vergisi borcuna … tarih ve … sayılı elden verilen dilekçe ile mahsup talebinde bulunulduğundan internet ortamında gönderilen dilekçe tarihi olan 07/11/2016 tarihi itibariyle mahsup işleminin yapıldığı dolayısıyla Gelir Vergisi Kanunun mükerrer 121. maddesinde sayılan "kanuni süresinde ödeme" şartını taşımadığından bahisle vergi indiriminden faydalandırılmayan davacının Gelir İdaresi Başkanlığı’na yaptığı … tarih ve … sayılı şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin

iptali ile ihtirazi kayıtla ödenen 560.445,97-TL tutarındaki kurum geçici vergisi ve 44.386,80-TL gecikme zammının faiziyle birlikte iadesi istemiyle davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 378. maddesinin 2. fıkrasında mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları, bu Kanun'un vergi hatalarına ait hükümlerinin mahfuz olduğu hüküm altına alınmış, 116. maddesinde vergi hatası tanımlanmış ve hesap hataları ve vergilendirme hataları başlığı altında 117 ve 118. maddeler düzenlenmiş, 122. maddesinde mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairelerinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde ise vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığı'na müracaat edebilecekleri hükmümlerine yer verilmiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Vergiye Uyumlu Mükelleflere Vergi İndirimi" başlıklı mükerrer 121. maddesinde, ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerinden (finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları hariç olmak üzere), bu maddenin 2. fıkrasında belirtilen şartları taşıyanların yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5’inin, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirileceği,

şu kadar ki hesaplanan indirim tutarının her hâl ve takdirde 1 milyon Türk lirasından fazla olamayacağı, indirilecek tutarın ödenmesi gereken vergiden fazla olması durumunda kalan tutarın, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi izleyen bir tam yıl içinde mükellefin beyanı üzerine tahakkuk eden diğer vergilerinden mahsup edilebileceği, bu süre içinde mahsup edilemeyen tutarların red ve iade edilmeyeceği, gelir vergisi mükelleflerinin yararlanacağı indirim tutarının, ticari,

zirai veya mesleki faaliyet nedeniyle beyan edilen kazançların toplam gelir vergisi matrahı içerisindeki oranı dikkate alınmak suretiyle hesaplanan gelir vergisi esas alınarak tespit edileceği, söz konusu indirimden faydalanabilmek için.

1. indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş (Kanuni süresinde verilen bir beyannameye ilişkin olarak kanuni süresinden sonra düzeltme amacıyla veya pişmanlıkla verilen beyannameler bu şartın ihlali sayılmaz.) ve bu beyannameler üzerine tahakkuk eden vergilerin kanuni süresinde ödenmiş olması (Her bir beyanname itibarıyla 250 Türk lirasına kadar yapılan eksik ödemeler bu şartın ihlali sayılmaz.) , 2. (1) numaralı bentte belirtilen süre içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen,

re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması (Yapılan tarhiyatların kesinleşmiş yargı kararlarıyla veya 213 sayılı Vergi Usul Kanununun uzlaşma ya da düzeltme hükümlerine göre tamamen ortadan kaldırılmış olması durumunda bu şart ihlal edilmiş sayılmaz.), 3. İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla vergi aslı (vergi cezaları dâhil) 1.000 Türk lirasının üzerinde vadesi geçmiş borcunun bulunmamasının şart olduğu hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Davacı tarafından, Eylül döneminde tahakkuk eden katma değer vergisinin son ödeme günü olan 26/10/2016 tarihinde mahsuben ödenmesi için fiziki olarak başvuruda bulunulduğu, davalı idarece kayıt numarası verildiği ancak bu başvuru kabul edilmeyerek elektronik ortamda gönderilen dilekçe ile 07/11/2016 tarihinde mahsup işlemi yapıldığından 429 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ ile getirilen iade taleplerini elektronik ortamda yapmak zorunda olan mükelleflerin iade taleplerini elektronik olarak yapmamaları durumunda iade taleplerinin dikkate alınmayacağı yönündeki elektronik ortamda yapılmayan iade isteminin yok sayılması sonucunu doğuran

düzenlenmenin davacının Kanun gereği sahip olduğu iade hakkını kullanmasını engellediği ve verginin yasallığı ilkesine aykırı olduğu dikkate alındığında, mahsup talebinin verginin vadesinden sonra yerine getirilmesinde kusuru bulunmayan ve anılan Kanun hükmünde öngörülen şartları taşıdığı anlaşılan davacının indirim hakkından yararlandırılarak geçici vergiye ilişkin mahsup talebinin kabul edilmesi gerektiğinden dolayısıyla uyuşmazlık konusu olayda vergi hatası bulunduğu sonucuna varıldığından yazılı gerekçeyle davayı reddeden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmamıştır.