Danıştay 3. Daire E.2021/1882 K.2022/988

Dava konusu istem: Davacı şirketin, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmek suretiyle ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2014 yılının Mayıs dönemi için re'sen salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporundaki, iadeye konu faturaları düzenleyen ...Uluslararası Taşımacılık Petrol İnşaat Otomotiv Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ...ile ...hakkındaki saptamalar düzenledikleri faturaların gerçek bir teslime dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİASI

Davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporunun somut bilgi ve belgelere dayandığı, dolayısıyla tespitlerin yasal dayanaktan yoksun olduğu iddiasının kabul edilemeyeceği, hazine zararına sebebiyet vermemek adına vergi inceleme raporunda yer verilen tespitler doğrultusunda yapılan tarhiyat ile vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilmesinin hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Dosyanın incelenmesinden, davacının 2014 yılının Mayıs döneminin İstanbul Gümrük ve Dış Ticaret Bölge Müdürlüğü yazısında Muratbey Gümrük Müdürlüğünce davacı şirket adına 21/05/2014 tarihli ihracat beyannamesinin 8 ve 9. kalemleri muhteviyatı "poşet ve bidon" cinsi eşyanın kıymeti ile ilgili tereddüt hasıl olması nedeniyle katma değer vergisi iadesi yönünden incelemeye sevki neticesinde tanzim edilen ...tarih ve ...sayılı vergi inceleme raporu ile faturaları yüklenim listelerine dahil edilen ...ve ...ve ...Uluslararası Taşımacılık Petrol İnşaat Otomotiv Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında 2014 yılına ilişkin

olumsuz tespitler bulunduğu, sahte belge düzenleme fiili nedeniyle incelemeye sevk edildikleri, anılan mükelleflerin 6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun hükümlerinden faydalanmaları nedeniyle iş emirlerinin kapatıldığı, ...Uluslararası Taşımacılık Petrol İnşaat Otomotiv Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında ise 2016 ve 2017 yıllarına dair incelemenin devam ettiği, ikinci alt mükellefleri olan ...ve ...hakkında da olumsuz tespitler bulunduğu, söz konusu mükelleflerin düzenledikleri faturalarda yer alan katma değer vergilerinin gerçekten yüklenilmediği saptandığından,

davacının yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisini haksız yere nakden iade aldığından bahisle adına 2014 yılının Mayıs dönemi için re'sen katma değer vergisi salındığı, tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak bir kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1 fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmış, aynı Kanun’un 32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği,

vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı kurala bağlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229. maddesinde yer alan hüküm uyarınca fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında düzenlenen yasal belge olduğuna göre gerçekten bir emtia teslimi yapılmadığı halde düzenlenmesi ve böyle bir faturanın kayıtlara alınması Vergi Usul Kanunu ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na aykırıdır. Kaldı ki, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalarda gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı Katma Değer Vergisi Kanununun 29. ve 34. maddelerinde öngörülmüş bulunmaktadır.

213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde sahte belge, ortada gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi gösterilerek düzenlenmiş belge olarak açıklanmış olup, düzenleniş amacı itibarıyla bu nitelikte olan belgelere artık hukuken itibar edilemeyeceği ve içeriklerinin doğru olarak kabul edilemeyeceği açıktır.

Aynı Kanun'un 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı,2. fıkrasında, birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir. Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.

Dava dosyasında yer alan ve uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin olarak davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporu ile Danıştay Üçüncü Dairesinin E:2018/2348, 2349, E:2019/2165, 2167, 2168, 4095, 6842, E:2021/1883 ve E:2022/46 sayılı dosyalarında yer alan bilgi ve belgelerin birlikte incelenmesinden, yüklenim listesinde yer alan mükelleflerin sahte belge düzenledikleri, birbirlerine karşılıklı olarak fatura tanzim ettikleri,

aynı adreste faaliyet gösterdikleri yolunda saptamalar yapıldığı görülmüş olup ortada sahte fatura düzenlenmesine ilişkin organizasyon olup olmadığı hususu da dikkate alınmak suretiyle davacının faturalarına kayıtlarına aldığı ..., ...ve ...Uluslararası Taşımacılık Petrol İnşaat Otomotiv Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleyip düzenlemedikleri hususu araştırılarak ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere temyiz istemine konu edilen kararın bozulması gerekmiştir.

Ayrıca, yeniden verilecek kararda vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı hakkında 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yapılan değişiklik de dikkate alınarak değerlendirme yapılmak suretiyle bir karar verileceği tabiidir.