Danıştay 3. Daire E.2022/2865 K.2024/4999

Dava konusu istem: Davacı şirketin, ortaklarına faiz tahakkuk ettirmeksizin nakit para kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğundan bahisle adına 2018 yılının Ekim-Aralık dönemi için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) verginin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti Dava konusu tarhiyatın "131 Ortaklardan Alacaklar" hesabı bakiyesinin adatlandırılması yoluyla hesaplanan faiz gelirinden kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı şirket yetkilince "136 Diğer Çeşitli Alacaklar" hesabında yer alan paranın, henüz gerçekleşmeyen protokol ile şarta bağlanmış hisse devri işlemine bağlı olduğu ifade edilmesine rağmen vergi müfettişince bu hususta bir araştırma gerçekleştirilmediği gibi söz konusu paranın ortaklara kullandırıldığı ve bu yolla faiz geliri elde edildiği yolunda gerek davacı şirket gerek ortaklar nezdinde yapılmış somut ve yeterli tespit bulunmadığı dikkate alındığında tarhiyatın bu kısmında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi azaltılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X)- KARŞI OY

Davacı şirketin, aktifinde yer alan bir kısım parayı ortaklarına faiz tahakkuk ettirmeksizin nakit para kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğundan bahisle adına 2018 yılının Ekim-Aralık dönemi için re’sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) verginin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabule ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararı davalı idare tarafından temyiz edilmiştir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) işaretli alt bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, bunun yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunurlarsa, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi,

ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği belirtildikten sonra, kurumların kendi ortaklarının da ilişkili kişiler arasında olduğu ifade edilmiş, "Emsallere uygunluk ilkesi", ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olması şeklinde tanımlanmış, emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt,

cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanmasının zorunlu olduğu belirtildikten sonra kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 16. maddesinde, ticaret şirketlerinin tacir olduğu, 18. maddesinde; her tacirin ticari faaliyetlerinde basiretli iş adamı gibi hareket etmesi gerektiği, 20. maddesinde; tacirlerin verdiği avanslar veya yaptığı masraflar için ödeme tarihinden itibaren faize hak kazanacağı hükme bağlanmıştır.

Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin yasal düzenlemelerin amacı, kuruma ait kazancın tamamen ya da kısmen vergiye tabi tutulmaksızın kurum dışına çıkarılmasını önlemek olup örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmek için doğrudan ya da dolaylı bir ortaklık ilişkisinin ve menfaat aktarımının bulunması gerekmektedir.

Davacı şirket hakkında 2018 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda; "131 Ortaklardan Alacaklar" ile "136 Diğer Çeşitli Alacaklar" hesaplarında yer alan kayıtların incelendiği ve davacı tarafından ortaklarına karşılıksız borç verildiği ve verilen bu hizmet karşılığında faiz tahakkuk ettirilmemek suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğundan bahisle saptanan matrah üzerinden dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.

Temyiz istemi, dava konusu tarhiyatın "136 Diğer Çeşitli Alacaklar" hesabı bakiyesinin adatlandırılması yoluyla hesaplanan faiz gelirinden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına ilişkindir.

Davacı tarafından vergi incelemesinde "136 Diğer Çeşitli Alacaklar" hesabındaki alacak kaydının, 2015 yılında şarta bağlı olarak yapılan hisse devir sözleşmesinden/protokolden kaynaklandığı, şartlar gerçekleşmediğinden satış işlemi ve alacak hakkının hukuken doğmadığı, ilgili hisselerin temsil ettiği ...

İnşaat Otelcilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin yatırım yaptığı Ataköy Projesinin imar izni iptal edildiğinden hisse satışının gerçekleşmediği, taraflar arasında ihtilaf konusu olduğu, bu nedenle faiz hesaplanmadığının ifade edildiği olayda, inceleme elemanınca, bu ifadeye gerek ticari kazançlarda tahakkuk esasının geçerli olmasından gerek mükellefiyete ve vergi sorumluluğuna ilişkin özel sözleşmelerin vergi idaresini bağlamayacağından bahisle itibar edilmemiştir.

Öte yandan, dosyada mevcut 24/08/2015 tarihli hisse devir sözleşmesine göre davacının ... İnşaat Otelcilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketindeki hisselerini ... İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketine 6000.000 TL karşılığında devredileceğinin kararlaştırıldığı, hisse devir sözleşmesinin eki 24/08/2015 tarihli Protokolde, devir bedelinin 700.000-TL'lik kısmı Protokolün imza tarihinde itibaren iki iş günü içerisinde, bakiye 5.300.000-TL lik kısmın ise ...

İnşaat Otelcilik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketine ilgili bankalar tarafından sağlanması öngörülen kredinin ilk taksidinin ödenmesi veya sözü edilen şirkete ...

Turizm Yatırım Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından ödeme yapılması şartlarından birinin gerçeklemesi halinde ödeneceğinin kararlaştırıldığı, söz konusu kredi veya ödemenin 25/09/2015 tarihine kadar gerçekleşmemesi halinde devre konu hisselerin ve 700.000-TL ödemenin karşılıklı olarak iade edileceği hususlarında taraflarca mutabık kalındığı görülmüştür.

Yukarıda değinilen hususların birlikte değerlendirilmesinden, davacı tarafından her ne kadar hisse devrinin hukuken tamamlanmadığı ve peşin olarak alınan tutarın finansman sıkıntısı nedeniyle iade edilemediği ve ihtilaf konusu olduğu iddia edilmiş ise de bu durumu kanıtlayıcı mahiyette bir bilgi ve belgenin dosyaya ibraz edilmediği gibi hisse devir sözleşmesinin eki protokolde şarta bağlanan hususların davacı iddialarını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı,

2015 yılında gerçekleşmediği iddia edilen hisse devrine ilişkin kaydın 2018 yılına ait hesaplarda yer almasının iktisadi ve ticari icaplara uygun düştüğünden de söz edilemeyeceği, dolayısıyla iddialarını kanıtlama yükü kendisine düşen davacının, ispat külfetinin gereğini yerine getirmediği dikkate alındığında, adına örtülü kazanç dağıtımı nedeniyle tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık bulunmadığından aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.