Danıştay 7. Daire E.1990/1248 K.1992/498

1-) YURTİÇİ VE DIŞI TAŞIMACILIK FAALİYETİNDE, SADECE YURTDIŞI TAŞIMACILIK NEDENİYLE İADE HAKKINA SAHİP YÜKÜMLÜNÜN, BU FAALİYETİ İÇİN YAPILAN GİDERLERE İSABET EDEN KATMA DEĞER VERGİSİNİN YÜKÜMLÜYE İADESİ, ÖNCEKİ DÖNEMDEN DEVREDEN VERGİ İNDİRİMİNİN SONRAKİ DÖNEME DEVREDİLMESİ GEREKTİĞİ; 2-) İNDİRİM HAKKI BULUNAN YÜKÜMLÜNÜN BU HAKKINI VERGİ BORÇLARINA MAHSUP ŞEKLİNDE KULLANMASININ SÖZ KONUSU OLMADIĞI, MAHSUP İSTEMİNİN ANCAK KATMA DEĞER VERGİSİ İADESİNE HAK KAZANILMASI HALİNDE VE BU MİKTARLA SINIRLI OLMAK KOŞULUYLA YERİNE GETİRİLMESİNİN MÜMKÜN BULUNDUĞU HK.<

Yurt içi ve yurt dışı taşımacılık faaliyetinde bulunan yükümlü şirketin 1986 Haziran dönemi için sadece yurt dışı taşımacılık faaliyeti nedeniyle verdiği beyannamesinde indirim konusu yapılamadığı için iadeye konu Katma Değer Vergisinden, … lira tutarında Kurumlar Vergisi 2.taksidinin mahsup isteminin yerine getirilmesinden sonra düzenlenen inceleme raporuyla, 24 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin %10'unu aşan şekilde mahsubun yapıldığından bahisle, … liralık mahsup dışında,

… liralık mahsubun yerinde bulunmaması nedeniyle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasını; yükümlü şirketçe 1986 Haziran dönemi için verilen Katma Değer Vergisi Beyannamesinde, sadece yurt dışı taşımacılık işi yaptığı ve istisna kapsamına giren bu tutarın 275.000 lira olduğunun bildirildiği, buna göre ilgili dönemde yükümlü şirketin sadece iade hakkı doğuran işlemi bulunduğunun anlaşıldığı,

Maliye ve Gümrük Bakanlığınca yayımlanan 24 seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde ise, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin katma değer vergisinin, faaliyetleri kısmen veya tamamen iade hakkı doğuran işlemlerden oluşan mükelleflerin bu işlemler dolayısıyla yüklenilen vergilerin indiriminin mümkün olmaması halinde, mükellefe iade edilecek verginin o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin %10'u olarak hesaplanan miktardan fazla olamayacağı belirlenmiş bulunduğundan,

… lira indirim hakkına önceki dönemden devreden … lira vergi indiriminin ilavesi ile … lira indirim hakkı bulunan yükümlü şirketin Kurumlar Vergisi 2.taksit borcu olan … liraya mahsup edilmesinde isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle terkin eden ....Vergi Mahkemesinin … gün ve … sayılı kararının.

24 Seri Nolu Genel Tebliğe göre iade edilecek katma değer vergisinin o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin kanuni vergi oranına göre hesaplanan miktar ile sınırlı tutulduğu, olayda taşımacılık istisnası tutarı … lira olup, uluslararası taşımacılığın yüklendiği gider toplamı ise … lira olduğundan, yükümlünün mahsubunu istediği tutarın ilgili dönem itibariyle hesaplanan üst sınırı aştığı, bu nedenle … lira için mahsup talebinde bulunulmasının yerinde olmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 14.maddesinde, transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinde, Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek taşıma işlerinin vergiden müstesna olduğu hükme bağlanmış olup, Bakanlar Kurulunun 24.12.1984 gün ve 84/8889 sayılı kararı ile transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında deniz, hava, kara ve denizyolu ile yapılan yük ve yolcu taşıma işleri katma değer vergisi kapsamı dışında bırakılmıştır.

Anılan Kanunun 32.maddesinde; bu Kanunun 11,13,14,15.maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tesbit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı öngörülmüştür.

Maliye ve Gümrük Bakanlığına verilen bu yetkiye dayanılarak çıkarılan 24 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde, iade hakkı doğuran işlemlerde iade edilecek katma değer vergisinin hesaplanma tarzına ilişkin açıklamaların tereddütlere yol açması üzerine,

adı geçen Bakanlık tarafından çıkarılan 26 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde, Katma Değer Vergisi Kanununun 32.maddesinde sözü edilen teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenilen vergilerin, öncelikle indirim konusu yapılacağı, indirimle giderilemeyen bir miktarın kalması halinde ise, kalan tutarın iade hakkı doğuran işlemlere isabet eden kısmının o dönemde iade edilecek vergi olarak dikkate alınacağı, diğer bir anlatımla, iade hakkı doğuran işlemlere dolayısıyla yüklenilen vergilerin, diğer işlemlere ait yüklenilen vergilerden mutlak surette ayrılması gerektiği, böyle bir ayrım yapılmadan,

iade hakkı doğuran işlemin bedeli ile genel vergi oranının çarpımı suretiyle bulunacak miktarın iadesine olanak bulunmadığı açıklandıktan sonra, uluslararası taşımacılık faaliyeti yanında başkaca bir faaliyeti bulunmayan yükümlüler yönünden sadece uluslararası taşımacılık faaliyetine ait vergili girdiler için yüklenilen Katma Değer Vergisi iadesinin mümkün bulunduğu, bunun dışında önceki dönemden devreden indirilebilir katma değer vergisinin sonraki döneme devredilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Bu durumda, yurt içi ve dışı taşımacılık faaliyetinde bulunan, ancak 1986 Haziran döneminde sadece uluslararası taşımacılık faaliyeti nedeniyle iade hakkına sahip yükümlünün, söz konusu yurt dışı taşımacılık faaliyeti için yapılan giderlere isabet eden Katma Değer Vergisi … lira olduğundan, bu miktarın yükümlüye iadesi, önceki dönemden devreden vergi indirimi … liranın sonraki döneme devredilmesi gerekmektedir.

Katma Değer Vergisi Kanununun indirim, iade ve mahsup müessesesini düzenleyen hükümleri ile, bu konuda Maliye ve Gümrük Bakanlığınca yayımlanan genel tebliğlere göre indirim hakkı bulunan bir yükümlünün, bu hakkını vergi borçlarına mahsup şeklinde kullanması söz konusu olmayıp; mahsup isteminin ancak, Katma Değer Vergisi iadesine hak kazanılması halinde ve bu miktarla sınırlı olmak koşuluyla yerine getirilmesi mümkün olabileceğinden, uyuşmazlık dönemi için hatalı olarak belirlenen indirim hakkından kurumlar vergisi borcunun mahsubu yolunda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.