Danıştay 7. Daire E.2016/13008 K.2021/1408

Dava konusu istem: Parfüm ve diğer koku giderici ürünlerin imalatı faaliyeti ile uğraşan davacı şirket tarafından, aerosol üretiminde kullanılmak üzere satın alınan LPG'nin üretime sokulmadan doğrudan satıldığının tespit edildiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2012 yılının Haziran ilâ Ekim dönemlerine ilişkin olarak yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Olayda, davacı şirketin aerosol üretmek için yaptığı LPG alımı izin belgesi başvurusu sonrasında yapılan yoklamalarda faaliyette bulunduğuna, üretim yaptığına ilişkin herhangi bir tespitin bulunmadığı, elektrik tüketiminin çok düşük olduğu, katma değer vergisi matrahlarının yüksek tuarlı beyan edildiği, ödenecek katma değer vergisinin hiç çıkmadığı,

sıfır oranlı LPG alışları dışında parfüm ve diğer koku verici sıvı ürünlerin üretimi için yaptığı yan mal alımlarının tamamına yakınının ve satışlarının büyük bir kısmının sahte belge düzenlediği veya kullandığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporları bulunan mükelleflere ait olduğu, yasal defter ve belgelerin istenilmesine karşın ibraz edilmediği,

üretim için gerekli makinaların LPG alımı izin belgesi alındıktan hemen sonra satıldığının, satılan şirket nezdinde yapılan karşıt incelemeden, yapılan yoklamalardan ve davacı şirket tarafından elektrik tüketimine ilişkin hazırlatılan rapordan anlaşıldığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, dava konusu dönemde davacı şirket tarafından "0" oranlı özel tüketim vergisi ile satın alınan LPG'nin üretime sokulmadan doğrudan satıldığı anlaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için öncelikle faturaların verilmediği ve alınmadığı hususunda bu belgeleri vermeyen ve almayanlar nezdinde yapılmış hukuken geçerli bir tespitin mevcut olmasının gerektiği, olayda faturanın eksik tutarlı düzenlendiği yolunda alım-satıma taraf olanlar nezdinde yapılmış bir tespitin bulunmadığından,

sonradan yapılan vergi incelemesine dayalı olarak kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi yönünden davanın reddine, özel usulsüzlük cezasının ise iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idarece, özel usulsüzlük cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı; davacı tarafından, hukuka aykırı olarak yapılan cezalı tarhiyatın iptalinin gerektiği ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Davacı tarafından savunma verilmemiş; davalı idarece, istemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ : Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanun'un 3. maddesi vergi kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı olup, temel ilkeleri belirlemiştir. Buna göre,

A) Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanır.

Vergi yükümlüsü veya sorumlusunun Vergi Usul Kanunu'nun belirlemiş olduğu kural ve esaslar çerçevesinde belge düzenlemeleri veya belge almaları zorunludur. Belge düzenine uymanın en önemli sonucu yapılan işlemlerin ispatlanması ve denetlenebilmesidir.

Vergi hukukunun belge (yazılılık) esasına dayanmasından dolayı gerçek ve tüzel kişilerin vergilendirme ile ilgili yapmış oldukları işlemlerle alakalı olarak belge düzenlemeleri ve belge almaları zorunludur. Hazırlanacak olan belge hem maddi içerik açısından hem de şekil açısından kanun hükümlerine uygun olmalıdır. Bu bağlamda belge düzenine uyulmaması idari para cezası ile cezalandırılarak kanun hükümlerinin uygulanmaması yaptırıma bağlanmış usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir.

Özel usulsüzlük cezasının düzenlendiği 213 sayılı Kanun'un 353. maddesi: "verilmesi ve alınması icab eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi" hallerinde özel usulsuzlük cezası verileceğini düzenlemiştir.

Düzenleme lafzen ve maksat yönünden açık olup, maksadı ve lafzı aşan yorum ile madde hükmünün uygulanmasını imkansız hale getirilmesi sonucu doğurulmamalıdır.

Dava konusu özel usulsüzlük cezasının mahkemece iptal gerekçesi; "özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için öncelikle faturaların verilmediği ve alınmadığı hususunda bu belgeleri vermeyen ve almayanlar nezdinde yapılmış hukuken geçerli bir tespitin mevcut olmasının gerektiği, olayda faturanın eksik tutarlı düzenlendiği yolunda alım-satıma taraf olanlar nezdinde yapılmış bir tespitin bulunmadığı" şeklinde belirtilmiştir.

Vergi incelemesinin, olay anında gerçekleşmesi gerektiği yolunda yorumla hayatın olağan akışı dahilinde gerçekleşmesini beklemenin mutad olmadığı tabi olmakla belge düzenlemediğinin tespiti özel usulsüzlük cezasının kesilmesini gerektireceğinden, usul ve hukuka aykırı olan mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile çoğunluk kararına katılmıyorum.