Danıştay 7. Daire E.2018/5113 K.2022/202

Dava konusu istem: Dahilde işleme izin belgesi kapsamında ithal edilen ürünlerin yurt içinde işlenmesinden sonra asıl işlem görmüş ürünün yanı sıra elde edilen ikincil işlem görmüş ürünün, ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleriyle ithaline ilişkin banka transferlerinin, tescil tarihinden sonra yapıldığından bahisle tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bu fon üzerinden ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile fon payı ve vergi üzerinden 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazların fon payı, vergi ve ceza tutarlarının azaltılarak düzeltilmesi suretiyle reddine dair işlemlerin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, davacı adına tescilli ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri içeriği "ikincil işlem görmüş" eşyaya ilişkin mal bedellerinin, yine davacı adına tescilli ... tarihli ve ... sayılı, ... tarihli ve ... sayılı beyannameler ile dahilde işleme izin belgesi kapsamında geçici olarak ithal edilen eşya nedeniyle yapılan ödemeler kapsamında, akreditif ve peşin ödeme şeklinde ve serbest dolaşıma giriş beyannamelerinin tescil tarihinden önce yapıldığı sonucuna varıldığı,

ödeme şeklinin bedelsiz olarak beyan edildiği ve beyannamelere banka transfer yazısı veya kaynak kullanımını destekleme fonu payına ait dekontun eklenmediği, dolayısıyla, gelir eksikliğine neden olunduğundan bahisle, davacı adına tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve fon payı üzerinden hesaplanan katma değer vergisi ile 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1/a bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına ilişkin işlemlerde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemlerin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'UN DÜŞÜNCESİ

Serbest dolaşımda olmayan eşyanın, dahilde işleme rejimi çerçevesinde, geçici olarak giriş aşamasında eşya bedelinin yurt dışına transfer edildiği, üretilen veya işleme sonucunda elde edilen ikincil işlem görmüş ürün için ihracatçıya asıl eşya bedelinden ayrı bir ödeme yapılmadığı, dolayısıyla kaynak kullanımını destekleme fonu kesintisinin yapılamayacağı sonucuna ulaşıldığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Dahilde işleme izin belgesi kapsamında ithal edilen ürünlerin yurt içinde işlenmesinden sonra asıl işlem görmüş ürünün yanı sıra elde edilen ikincil işlem görmüş ürünün, ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleriyle ithaline ilişkin banka transferlerinin, tescil tarihinden sonra yapıldığından bahisle tahakkuk ettirilen kaynak kullanımını destekleme fonu payı ve bu fon üzerinden ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ile fon payı ve vergi üzerinden 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca karara bağlanan para cezasına vaki itirazların fon payı,

vergi ve ceza tutarlarının azaltılarak düzeltilmesi suretiyle reddine dair işlemleri iptal eden mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki karar temyiz edilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 3. maddesinin 1. fıkrasının 6. bendinde, "serbest dolaşımda bulunan eşya" deyiminden, 18. madde hükümlerine göre tümüyle Türkiye Gümrük Bölgesinde elde edilen ve bünyesinde Türkiye Gümrük Bölgesi dışındaki ülke veya topraklardan ithal edilen girdileri bulundurmayan veya şartlı muafiyet düzenlemelerine tabi tutulan eşyadan elde edilen ve tabi olduğu rejim hükümleri uyarınca özel ekonomik değer taşımadığı tespit edilen veya Türkiye Gümrük Bölgesi dışındaki ülke veya topraklardan serbest dolaşıma giriş rejimine tabi tutularak ithal edilen veya Türkiye Gümrük Bölgesinde,

yukarıda belirtilen eşyadan ayrı ayrı veya birlikte elde edilen veya üretilen eşyanın; ''serbest dolaşımda bulunmayan eşya'' deyiminden ise, serbest dolaşımda bulunan eşya dışında kalan eşya ile transit hükümleri saklı kalmak üzere Türkiye Gümrük Bölgesini fiilen terk eden eşyanın.

7. bendinde, "gümrük statüsü" deyiminden, eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesinde serbest dolaşıma girmiş olup olmadığı yönünden durumunun anlaşılması gerektiği, 36. maddesinin 1. fıkrasında, Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın, girişinden itibaren gümrük gözetimine tabi olduğu,

bunların, yürürlükteki hükümlere uygun olarak gümrük idareleri tarafından denetleneceği, 2. fıkrasında da, söz konusu eşyanın gümrük statüleri belirleninceye, serbest dolaşımda olmayan eşyanın ise 77. maddenin 1. fıkrası hükmü saklı kalmak üzere, gümrük statüleri değişinceye ya da serbest bölgeye girinceye yahut 163 ve 164. maddeler gereğince yeniden ihraç veya imha edilinceye kadar gümrüğün gözetimi altında kalacağı. 74. maddesinin birinci fıkrasında ise.

Türkiye Gümrük Bölgesine gelen eşyanın serbest dolaşıma girişinin, ticaret politikası önlemlerinin uygulanmasının, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanmasının ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkün bulunduğu kurala bağlanmıştır.

4458 sayılı Kanun'un 108. maddesinde, serbest dolaşımda olmayan eşyanın, işlem görmüş ürünlerin üretiminde kullanılmasından sonra Türkiye Gümrük Bölgesinden yeniden ihraç edilmesi amacıyla, gümrük vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın ve vergileri teminata bağlanmak suretiyle, dahilde işleme rejimi kapsamında geçici olarak ithal edilebileceği; eşyanın işlem görmüş ürünler şeklinde ihracı halinde, teminatın iade olunacağı; eşyanın bu şekilde dahilde işleme rejiminden yararlanmasına şartlı muafiyet sistemi denildiği.

115. maddesinin 1. fıkrasında, ilgili kuruluşların görüşleri alınarak yönetmelikle belirlenen listede yer alan işleme faaliyetleri sonucunda, asıl işlem görmüş ürünlerle birlikte söz konusu listede belirtilen ikincil işlem görmüş ürünlerin elde edilmesi ve bu ikincil ürünlerin serbest dolaşıma sokulması halinde ithalat vergileri; asıl işlem görmüş ürünün ihraç edilen kısmı oranında ikincil işlem görmüş ürünlerin serbest dolaşıma girişine ilişkin beyannamenin tescil tarihindeki vergi oranı ve diğer vergilendirme unsurları esas alınarak hesaplanacağı hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, 27/01/2005 tarih ve 25709 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 17/01/2005 tarih ve 2005/8391 sayılı Bakanlar Kurulu kararı eki Dahilde İşleme Rejimi Kararının 19. maddesinin 6. fıkrası ile 2006/12 sayılı Dahilde İşleme Rejim Tebliği'nin 38. maddesinin 9. bendinde de, dahilde işleme izin belgesi veya dahilde işleme izni kapsamında ithal edilen eşyadan elde edilen ikincil işlem görmüş ürünün, belge veya izin ihracat taahhüdünün kapatılmasından önce gümrük mevzuatı çerçevesinde gümrük idaresi gözetiminde imhası, gümrüğe terk edilmesi, çıkış hükmünde gümrüğe teslimi veya serbest dolaşıma giriş rejimi hükümlerine göre ithali hallerinde, bu ürünün ihracatının gerçekleştirilmesinin aranmayacağı kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Anılan düzenlemelerden görüleceği üzere, "eşyanın statüsü" ve dolayısıyla kati olarak ithalinin gerçekleşip gerçekleşmediği belirlenirken kullanılacak temel ölçüt eşyanın serbest dolaşımda olup olmadığı veya Türkiye Gümrük Bölgesi dışındaki ülke veya topraklardan ithal edilerek serbest dolaşıma girişinin gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğidir. Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın serbest dolaşıma girişi ise, ancak Kanun'da sayılan diğer yükümlülüklerin yanı sıra, eşyaya isabet eden vergilerin ödenmesi halinde mümkündür. Bu bakımdan, eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesine fiilen girmesinin tek başına "eşyanın statüsü" ve dolayısıyla ithalinin gerçekleşip gerçekleşmediğinin belirlenmesinde bir etkisi bulunmamaktadır.

Serbest dolaşımda bulunmayan ve geçici olarak ithal edilen eşya nihai olarak yurt dışına ihraç edileceğinden bu eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesine girişinin serbest dolaşıma giren eşya ile aynı kapsamda ve aynı hukuki statüde değerlendirilmesi mümkün değildir. Bu eşyanın tekrar ihraç edilinceye kadar gümrük gözetiminde olduğunu belirten düzenleme de bu düşünceye dayalıdır.

Bu bakımdan, dahilde işleme rejimi kapsamında ithal edilen ve serbest dolaşımda olmayan eşyanın işlenmesi sonucu asıl işlem görmüş ürünün yanında ortaya çıkan ikincil işlem görmüş ürünün de kural olarak ihraç edilmesi gereklidir.

Ancak, belli ekonomik değere sahip olan ikincil işlem görmüş ürünün, belge veya izin ihracat taahhüdünün kapatılmasından önce gümrük mevzuatı çerçevesinde gümrük idaresi gözetiminde imhası, gümrüğe terk edilmesi, çıkış hükmünde gümrüğe teslimi veya serbest dolaşıma giriş rejimi hükümlerine göre ithali de mümkün bulunmaktadır.

Yine; yukarıda anılan düzenlemelerin gereği olarak ikincil işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma girişi, ancak ticaret politikası önlemlerinin uygulanması, eşyanın ithali için öngörülen diğer işlemlerin tamamlanması ve kanunen ödenmesi gereken vergilerin tahsili ile mümkündür.

Konu ile ilgili olarak Ticaret Bakanlığı Gümrükler Genel Müdürlüğünce yapılan bir takım iç idari düzenlemelerde, ikincil işlem görmüş ürünlerin kaynak kullanımını destekleme fonuna tabi olmadığının açıkça belirtildiği de saptanmıştır. Anılan düzenlemelerin daha sonra yürürlükten kaldırıldığı ve davaya konu işleme dayanak alınan iç idari düzenlemenin 2013/6 sayılı Genelge olarak gümrük idarelerine duyurulduğu anlaşılmıştır.

Dahilde işleme rejimi kapsamında yurt dışına ihracatçıya yapılan ödeme, eşyanın geçici girişine ilişkin olup, bu durum zaten, 12/05/1988 tarih ve 88/12944 sayılı Kararnameye ilişkin Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Hakkında Karar uyarınca kaynak kullanımını destekleme fonu kesintisine tabi değildir.

Yukarıda belirtilen açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde; serbest dolaşımda olmayan eşyanın, dahilde işleme rejimi çerçevesinde, Türkiye'de işlenerek veya başka eşyanın üretiminde kullanılarak Türkiye Gümrük Bölgesinden ihraç edilmek kaydıyla, geçici olarak giriş aşamasında eşya bedelinin yurt dışına transfer edildiği, sadece eşyaya ilişkin vergilerin kural olarak giriş sırasında tahakkuk ettirildiği; üretilen veya işleme sonucunda elde edilen ikincil işlem görmüş ürün için ihracatçıya asıl eşya bedelinden ayrı bir ödeme yapılmadığı;

ikincil işlem görmüş ürün ile ilgili olarak üçüncü bir kişi adına düzenlenmiş herhangi bir satış faturasının bulunmadığı, dolayısıyla kaynak kullanımını destekleme fonu kesintisinin yapılamayacağı sonucuna ulaşıldığından, iptale ilişkin mahkeme kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararda sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.