Danıştay 7. Daire E.2021/3734 K.2023/3789

Kanuni Temsilcisi ... VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU

... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava Konusu İstem: Davacı şirketin deniz araçlarına özel tüketim vergisi sıfırlanmış akaryakıt teslimleri yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, Tüpraş'tan aldığı motorin cinsi akaryakıtı sahte fatura düzenlemek suretiyle 6 seri nolu Tebliğ kapsamında özel tüketim vergisi hesaplamadan teslim etmiş gibi göstererek Tüpraş'tan daha sonra gerçekleştirdiği yakıt alımlarında özel tüketim vergisini haksız bir şekilde mahsup ettiğinden bahisle 2012 yılının Aralık (2.) dönemine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Bozma kararı üzerine.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 26. maddesinde, davanın açılmasından sonra ve esas hakkında karar verilmeden önce ölüm veya herhangi bir sebeple tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik olursa davanın sürdürülmesine yönelik kuralın belirlendiği, şirketlerin tüzel kişiliklerinin ticaret sicilinden silinmekle sona ermesi nedeniyle medeni haklardan yararlanma ve bu hakları kullanma ehliyeti son bulduğundan, sicilden silinmesinden sonra münfesih şirketin yargı mercileri önünde temsil edilmesine imkan bulunmadığı,

ancak, tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş bir şirketin taraf olduğu davada verilen kararın hukuk aleminde varlığını ve sonuçlarını sürdürmesi nedeniyle, tarafların yasal başvuru yollarını kullanabilmesinin temin edilmesi gerektiği, kamu alacağının münfesih şirketten alınamaması halinde şirketin yasal temsilcilerinin takip edileceği dikkate alındığında, davanın yalnızca davacı şirketi ilgilendirmediği, uyuşmazlık konusu olayda da, davacı şirketin açtığı davada karar verilmeden önce şirketin ticaret sicilinden kaydının silindiği,

şirketin faaliyette olduğu dönemde ortaklar kurulunun 05/09/2012 tarihli kararı ile şirket müdürü olarak atanmasına ve şirketi 10 yıl süreyle münferit imzası ile temsil ve ilzam etmesine karar verilen ... dışında şirketin başkaca bir temsilcisinin bulunmadığı, tek kişinin hisse sahibi olduğu, şirkete ait dava konusu borç döneminde ...'ün kanuni temsilci olduğu hususunda ihtilaf da bulunmadığı,

bu nedenle görülmekte olan davanın yasal temsilci olan ...'ü ilgilendirdiği ve davayı takip hakkının kendisine geçtiği, 2577 sayılı Kanun'un 26. maddesinde davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurusuna kadar dosyanın işlemden kaldırılması gerektiği düzenlenmiş ise de, karar düzeltme aşamasında, tüzel kişiliği sona eren davacı şirketin tek ortağı ve aynı zamanda yöneticisi olan ... tarafından,

şirketin temsilcisi olması nedeniyle kişisel mal varlığı ile sorumluluğunun doğacağı ve şirket hakkında mahkemece verilen kararın menfaatini etkileyeceği hususlarını ileri sürerek davayı takip etme istemini ihtiva eden bir dilekçe ile karar düzeltme isteminde bulunduğu, Danıştay Yedinci Dairesinin 03/02/2020 tarih ve E:2019/1461, K:2020/519 sayılı kararının gerekçesinde, karar düzeltme aşamasında ortaya çıkan ...'ün hukuki durumunun tespit edilerek karar verilmesi gerektiğinin belirtildiği,

görülmekte olan davada karar düzeltme aşamasında ortaya çıkan ...'ün davayı takip hakkı kendisine geçen ve karar düzeltme aşamasında Danıştay nezdinde davanın devamı yönünde irade beyanında bulunarak davayı takip eden taraf olması nedeniyle dosyanın işlemden kaldırılması yönünde karar verilmesine gerek olmadığı anlaşılarak, uyuşmazlığın esasına ilişkin incelemeye geçildiği; dava dosyasının incelenmesinden, deniz araçlarına özel tüketim vergisinden muaf motorin teslimleri kapsamında yapılan inceleme sonucunda davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporuyla;

davacı şirketin 2012 yılında TÜPRAŞ'tan satın aldığı yakıta ait özel tüketim vergilerinin mahsubu amacıyla adına fatura düzenlediği deniz araç sahibi sayısının 436 olduğu, bunlardan 108 kişinin ifadesinin İstanbul Emniyet Genel Müdürlüğü yetkililerince, 363 kişinin ifadesinin ise vergi müfettişlerince alındığı, ifadesi alınan deniz araç sahiplerince faturalarda belirtilen akaryakıtın davacı şirketten alınmadığının beyan edildiği, kendisine ulaşılamayan 17 kişiden 7'sinin 2012 yılının Şubat-Mart vergilendirme döneminde teslimlerinin özel tüketim vergisi bilgi sistemine girişinin yapıldığı ve gerçek olduğu,

diğer 11 kişinin 2012 yılının Eylül-Aralık vergilendirme döneminde yakıt almadıklarını beyan ettikleri ve teslimlerin özel tüketim vergisi bilgi sistemine girişinin de yapılmadığı ve bu suretle gerçek olmadıklarının tespit edildiğinden bahisle dava konusu işlem tesis edilmiş ise de, davacı şirket tarafından fatura düzenlenen deniz araç sahiplerinin ifadesinin tek başına ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, bunun dışında hiçbir inceleme ve araştırma yapılmadan matrah farkı bulunduğu, Türk vergi sisteminde ifade dışında, olayla ilgili başkaca kanıtlar bulunmadan, varsayıma dayalı olarak tarhiyat yapılmasının mümkün olmadığı,

deniz araç sahiplerince tutulması zorunlu olan yakıt alım defteri, gemi hareket jurnali gibi belgeler incelenmeden, akaryakıt teslimi yapılan deniz aracı sahibi şirketler nezdinde karşıt inceleme yapılmadan sadece deniz araç sahipleri ifadelerine dayanılarak tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, bu çerçevede ispat aracı olarak, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabi ve açık olmak şartıyla bu olayla doğrudan veya dolaylı olarak ilişkisi bulunan kişilerin “beyan ve ifadelerinin” ispat ve delil vasıtası olabileceği, davacının deniz aracı sahipleri adına düzenlemiş olduğu bazı akaryakıt faturalarının gerçeği yansıtmadığının deniz aracı sahiplerinden alınan ifade tutanakları ile doğrulandığı hususları dikkate alındığında tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Kanuni temsilciler asıl amme borçlusu şirketten tahsil imkanı kalmayan ve kesinleşmiş amme alacağından dolayı sorumlu olup, ortada kanuni temsilci adına tesis edilmiş bir işlem yokken asıl amme borçlusu şirket adına tesis edilen işlemin, davacının salt şirketin tek ortağı ve aynı zamanda yöneticisi olması nedeniyle menfaatine zarar vermesi ve hakkında hukuki sonuç doğurması söz konusu olamayacaktır. Bu nedenle, ticaret sicil kaydı terkin edilmekle tüzel kişiliği sona eren Münfesih ... Petrol Ürünleri İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına açılan davanın incelenmeksizin reddi gerektiğinden kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin deniz araçlarına özel tüketim vergisi sıfırlanmış akaryakıt teslimleri yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, Tüpraş'tan aldığı motorin cinsi akaryakıtı sahte fatura düzenlemek suretiyle 6 seri nolu Tebliğ kapsamında özel tüketim vergisi hesaplamadan teslim etmiş gibi göstererek Tüpraş'tan daha sonra gerçekleştirdiği yakıt alımlarında özel tüketim vergisini haksız bir şekilde mahsup ettiğinden bahisle 2012 yılının Aralık (2.) dönemine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 2. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, iptal davaları, idarî işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan davalar olarak tanımlanmış.

14. maddesinin 3. fıkrasında, dilekçelerin, Danıştayda daire başkanının görevlendireceği bir tetkik hakimi, idare ve vergi mahkemelerinde ise mahkeme başkanı veya görevlendireceği bir üye tarafından söz konusu fıkrada bentler halinde sayılan diğer unsurlarla birlikte ehliyet yönünden de inceleneceği, 6. fıkrasında, yukarıdaki hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı.

15. maddesinde, Danıştay veya idare ve vergi mahkemelerince yukarıdaki maddenin 3. fıkrasında yazılı ehliyet hususunda kanuna aykırılık görülürse, davanın reddine karar verileceği.

31. maddesinde, bu Kanun’da hüküm bulunmayan hususlarda; hakimin davaya bakmaktan memnuiyeti ve reddi, ehliyet, üçüncü şahısların davaya katılması, davanın ihbarı, tarafların vekilleri, dosyanın taraflar ve ilgililerce incelenmesi, feragat ve kabul, teminat, mukabil dava, bilirkişi, keşif, delillerin tespiti, yargılama giderleri, adli yardım hallerinde ve duruşma sırasında tarafların mahkemenin sukünunu ve inzibatını bozacak hareketlerine karşı yapılacak işlemler, elektronik işlemler ile ses ve görüntü nakledilmesi yoluyla duruşma icrasında Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygunlanacağı kurala bağlanmıştır.

4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun tüzel kişileri düzenleyen ikinci kısmının birinci bölümünün genel hükümlere ait kuralları içeren faslında yer alan 47. maddesinde, başlı başına bir varlığı olmak üzere örgütlenmiş kişi toplulukları ve belli bir amaca özgülenmiş olan bağımsız mal topluluklarının, kendileri ile ilgili özel hükümler uyarınca tüzel kişilik kazanacağı; 48. maddesinde, tüzel kişilerin, cins, yaş, hısımlık gibi yaradılış gereği insana özgü niteliklere bağlı olanlar dışındaki bütün haklara ve borçlara ehil oldukları, 49. maddesinde, tüzel kişilerin, kanuna ve kuruluş belgelerine göre gerekli organlara sahip olmakla, fiil ehliyetini kazanacakları, 50. maddesinde ise, tüzel kişinin iradesinin, organları aracılığıyla açıklanacağı hükümlerine yer verilmiştir.

6102 sayılı Ticaret Kanunu'nun 573. maddesinde, limited şirketin, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafından bir ticaret unvanı altında kurulacağı, esas sermayesinin belirli olduğu ve esas sermaye paylarının toplamından oluştuğu;

ortakların, şirket borçlarından sorumlu olmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermaye paylarını ödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen ek ödeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekle yükümlü oldukları, 623. maddesinde de, şirketin yönetimi ve temsilinin şirket sözleşmesi ile düzenleneceği, şirketin sözleşmesi ile yönetimi ve temsili, müdür sıfatını taşıyan bir veya birden fazla ortağa veya tüm ortaklara ya da üçüncü kişilere verilebileceği, müdürlerin, kanunla veya şirket sözleşmesi ile genel kurula bırakılmamış bulunan yönetime ilişkin tüm konularda karar almaya ve bu kararları yürütmeye yetkili oldukları düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelerin değerlendirilmesinden, öncelikle taraf ehliyeti kavramının, Medeni Hukuktaki medeni haklardan yararlanma ehliyetinin Medeni Usul Hukukunda büründüğü şekil olduğu ve kimlerin taraf ehliyetine sahip olduğunun, Medeni Kanun'a göre belirleneceği; buna göre de, medeni haklardan yararlanma ehliyeti bulunan kişinin, davada taraf olabilme ehliyetine de sahip olacağı, dava ehliyetinin ise, medeni hakları kullanma ehliyeti olduğu anlaşılmaktadır. Tüzel kişilerin dava ehliyeti, kanuna, tüzüklerine veya anasözleşmelerine göre bunun için gerekli organlara sahip olmaları ve şirket tüzel kişiliklerinin ticaret siciline tesciliyle başlar ve sicilden silinmeleriyle de sona erer.

Olayda, adına işlem tesis edilen şirketin tüzel kişiliği de, ticaret sicilinden silindiği tarihte sona ermiş bulunmaktadır. Bu tarihten sonra, sözü edilen şirketin haklara sahip olması, borçlu kılınması ve temsili hukuken mümkün değildir. Bunun sonucu olarak, tüzel kişiliğin sona ermesinden önce tesis edilen işlemlerin de, herhangi bir hukuki sonuç doğurması; hukuki sonuç doğurmayan işlemlerin ise, herhangi bir kişinin menfaatini ihlal etmesi söz konusu olamaz.

Mevzuatta sorumluluklarını düzenleyen hükümler uyarınca, münfesih şirketin ortakları veya kanuni temsilcileri ya da tasfiye memurları ancak kendi adlarına tesis edilen veya edilecek işlemlerden sorumlu olabileceklerinden, ortaklarından bağımsız bir malvarlığı ve tüzel kişiliği bulunan şirketin açmış olduğu davada, şirketin kanuni temsilcisi ve tek ortağı olan davacının doğrudan kişisel bir menfaat ihlalinin olduğunu kabul etmeye olanak bulunmadığı gibi geleceğe yönelik muhtemel menfaat ilgisinin de davacıyı şirket adına açılmış davayı, şirketin tüzel kişiliğinin sona ermesinden sonra da takip etme hakkı vermeyeceği açıktır.

İzah edilen nedenlerle, şirketten tahsil imkanı kalmayan vergilerin tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla ...'ün adına işlem tesis edilmesi durumunda bu işlemi dava konusu edebileceği tartışmasız olup; şirket adına tesis edilen işlemin, davacının salt şirketin tek ortağı ve aynı zamanda yöneticisi olması nedeniyle menfaatine zarar vermesi ve hakkında hukuki sonuç doğurması söz konusu olamayacağından, anılan işleme karşı açılan davada ...'ün kendi adına dava ehliyetinin bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 26. maddesinin hatalı değerlendirilmesi suretiyle, ticaret sicil kaydı terkin edilmekle tüzel kişiliği, diğer bir deyişle hukuk alemindeki varlığı sona eren Münfesih ... Petrol Ürünleri İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına açılan davada kanuni temsilci ...'ü hasım mevkiine alarak, uyuşmazlığın esasının değerlendirilmesi suretiyle verilen mahkeme kararının da herhangi bir hukuki sonuç doğurması söz konusu olamayacağından, davanın incelenmeksizin reddi gerekirken aksi yönde verilen kararda yasal isabet görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 14. maddesinde, dilekçeler üzerine yapılacak ilk inceleme konuları sayılmış, maddenin 3. fıkrası (c) bendinde, ehliyet konusuna yer verilmiştir. Aynı maddenin son fıkrasında ise, maddede sayılan hususların, ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde, davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı belirtilmiş, 15. maddede de, ilk inceleme üzerine verilecek kararlar düzenlenmiştir.

Yine aynı kanunun 31. maddesi ile atıfta bulunulan 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 76. ve 77. maddelerinde avukatın açtığı veya takip ettiği dava ve işlerde, noter tarafından onaylanan veya düzenlenen vekaletname aslını veya avukat tarafından onaylı bir örneğini dava dosyasına konulmak üzere vermeye mecbur olduğu, vekaletnamenin aslını veya örneğini vermeyen avukatın dava açamayacağı ve yargılamayla ilgili hiçbir işlem yapamayacağı, şukadar ki;

gecikmesinde zarar doğabilecek hallerde mahkemenin, vereceği kesin süre içinde vekaletnamesini getirmek koşuluyla avukatın dava açmasına veya usul işlemlerini yapmasına izin verilebileceği, bu süre içinde vekaletname verilmez veya asıl taraf yapılan işlemleri kabul ettiğini dilekçe ile mahkemeye bildirmez ise davanın açılmamış veya gerçekleştirilen işlemlerin yapılmamış sayılacağı, hüküm altına alınmıştır.

Dosyanın incelenmesinden, Münfesih ... Petrol Ürünleri İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi adına düzenlenen ve 13/10/2014 tarihinde tebliğ edilen vergi ceza ihbarnamelerinin iptali istemli davanın, 17/11/2014 tarihinde kayda giren dava dilekçesine ekli ... tarafından Av. …'nun yetkili kılındığına dair Kütahya 3. Noterliğinin 07/11/2014 tarih ve 5321 yevmiye numaralı şahsi vekaletnamesine istinaden açıldığı, şahsi vekaletname ekinde ...'ün ... Petrol Ürünleri Sanayi İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi'ni temsile haiz olduğuna dair onaylı imza sirkülerinin de bulunmadığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, mahkemece, öncelikle yukarıda belirtilen mevzuat hükümleri göz önünde bulundurulmak suretiyle ortada geçerli vekaletname ile ile açılmış bir dava bulunup bulunmadığı hususu değerlendirilerek gerekirse, 2577 sayılı Kanun'un 15. maddesinin 1. fıkrasının (d) bendi ile getirilen ehliyetli olan şahsın avukat olmayan vekili tarafından dava açılmış ise otuzgün içinde bizzat veya (şirketi temsile yetkili kişinin doğrudan şirket adına vereceği bir vekaletname ile) bir avukat vasıtasıyla dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceğine ilişkin hükmü gereği bir karar verilmesi gerekirken, işin esası hakkında karar tesisinde isabet bulunmamaktadır.

İzah edilen nedenle temyiz isteminin kabul edilerek kararın bozulması gerektiği oyu ile, Daire kararına katılmıyorum.