Danıştay 7. Daire E.2021/5014 K.2023/2127

Dava konusu istem: Davacı adına, bandrolsüz alkollü içki bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, takdir komisyonu kararına dayanılarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası uyarınca 2019 yılının Mayıs dönemine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezası ile gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, davacı nezdinde bulunan ve emniyet birimlerince yakalanılarak el konulan … ve … marka kaçak etil alkolün,Tarım ve Orman Bakanlığı Tütün ve Alkol Dairesi Başkanlığı tarafından düzenlenen değerlendirme raporu ile emsal bedelinin 462.000 Türk lirası olarak tespit edildiği, takdir komisyonu kararıyla anılan bedel matrah olarak belirlenerek davacı adına re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinin 18/08/2020 tarihinde elektronik ortamda tebliğ edildiği,

dava konusu yapılmayarak kesinleşmesi üzerine tanzim edilen ödeme emrinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı; olayda, özellikle Özel Tüketim Vergisi (III) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği hükmü ile ortaya konulduğu üzere, etil alkolün imalinin ya da bulundurulmasının, Kanun eki cetvelde yer alan alkollü içki haline getirilmediği sürece özel tüketim vergisine tabi tutulamayacağı, bu durumun da 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 58. maddesinde yer alan "böyle bir borcun olmadığı" yolundaki itiraz sebebi kapsamında değerlendirilebileceği sonucuna varıldığından,

bulunduran sıfatıyla davacı adına yapılan cezalı özel tüketim vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu ödeme emrine konu cezalı tarhiyata ilişkin vergi/ceza ihbarnamesinin 18/08/2020 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, söz konusu tarhiyatın dava konusu yapılmaksızın kesinleştiği, 6183 sayılı Kanunda ödeme emrine karşı itiraz sebeplerinin sınırlı olarak sayıldığı, davacının itirazlarının sayılanlar arasında yer almadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, bandrolsüz alkollü içki bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, takdir komisyonu kararına dayanılarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası uyarınca 2019 yılının Mayıs dönemine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve kesilen vergi ziyaı cezası ile gecikme faizinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası ile, 213 sayılı Kanun'un mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca, kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına;

her bir tespit için bu Kanuna ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) GTİP numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı düzenlemesi getirilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin 6. fıkrasında ise, vergi güvenliğini sağlamak amacıyla niteliklerini belirleyip onayladığı elektrikli, elektronik, manyetik ve benzeri cihazlar ve sistemleri kullandırmaya, bu cihaz ve sistemler vasıtasıyla bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin kullanılmasına ilişkin zorunluluk getirmeye Hazine ve Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu belirtilmiştir.

Yukarıda hükmüne yer verilen mükerrer 257. madde ile, Hazine ve Maliye Bakanlığı'na verilen yetkiye istinaden çıkarılan 17/03/2007 tarihli ve 26465 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkilerde Bandrollu Ürün İzleme Sistemi Genel Tebliğinde;

bandrol, tütün mamulleri ve alkollü içkilerin üzerine yapıştırılacak olan, Gelir İdaresi Başkanlığı ile Tütün, Tütün Mamulleri ve Alkollü İçkiler Piyasası Düzenleme Kurumu'nun (TAPDK) logolarını içeren, taklit edilemez nitelikteki açık güvenlik unsurları özel olarak üretilmiş taşınabilir cihazlarla kamu denetçileri tarafından tespit edilebilir özelliklere sahip olan kıymetli damga niteliğindeki kağıt olarak, kod ise bandrole eşit bir statüye sahip olan harfler ve/veya rakamları temsil eden özellikli güvenlik işareti olarak tanımlanmıştır.

06/06/2003 tarihli ve 25130 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Alkol ve Alkollü İçkilerin İç ve Dış Ticaretine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin "Tanımlar" başlıklı 4. maddesinde, "alkol", etil alkol, "alkollü içki" ise, hacmen % 0,5 ve daha fazla alkol içeren bira, şarap ve Türk Gıda Kodeksinde yer alan distile alkollü içkiler ile bu kodekste yer almamakla birlikte belirtilen sınırlama dahilinde alkol içeren diğer alkollü içecekler olarak tanımlanmış, "Piyasaya arz" başlıklı 13. maddesinin 6. fıkrasının olay tarihinde yürürlükteki şeklinde, piyasaya arz ambalajı 20 santilitre ve daha büyük olan alkollü içkilerin,

Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kurulan Ürün İzleme Sistemi kapsamında iç ambalajına uygulanan bandrol veya kod ile piyasaya arz edileceği, bunların dışında kalan alkollü içkiler, ambalajlı ve dökme olarak piyasaya arz edilen etil alkol ve alkollü karışımların, satışa verilen miktarlarına göre satış belgesi düzenlenerek dolaşıma sunulacağı düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

4760 sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında, (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanun'un genel hükümleriyle düzenlenen "vergiyi doğuran olay" ve "vergi mükellefi"nden farklı olarak "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek bulunduranlar adına re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceği ve bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı kuralı öngörülmüştür. Dolayısıyla, anılan fıkra uyarınca özel tüketim vergisi tarhiyatı yapılabilmesi için "bulundurma" fiili ile birlikte, bulundurulan mallarda kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiket ve işaretin olmaması gerekmektedir.

Yukarıda yer verilen mevzuat uyarınca, alkollü içkide bandrol kullanma zorunluluğu bulunmakla birlikte, etil alkolde bandrol kullanma zorunluluğu bulunmadığından, maddi olayda, yakalamada ele geçirilen etil alkol, alkollü içki kabul edilmek suretiyle yapılan cezalı tarhiyat dava konusu edilmemek suretiyle kesinleşmişse de, vergiyi doğuran olayın davacının şahsında gerçekleşmediği, bu durumun da 6183 sayılı Kanun'un 58. maddesinde yer alan "böyle bir borcun olmadığı" yolundaki itiraz sebebi kapsamında değerlendirilebileceği sonucuna varıldığından, yukarıda yazılı gerekçeyle ödeme emrini iptal eden vergi mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair vergi dava dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.

(X) KARŞI OY

Dava konusu ödeme emrinin, kesinleşen kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlendiği, ödeme emrine karşı yapılabilecek itirazların ise 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da sınırlı sayıda belirlendiği tartışmasızdır. Tartışmaya konu olan, dava dilekçesinde ileri sürülen iddiaların Kanun'da sınırlı sayıda belirlenen itirazlardan olup olmayacağıdır.

Olayda, etil alkolde bandrol kullanma zorunluluğu bulunmadığından vergiyi doğuran olayın gerçekleşmediği yönündeki itiraz tarh aşamasında ileri sürülebilecek ve ancak o aşamada incelenebilecek nitelikte olup, "borcum yoktur" itirazı kapsamında değerlendirilme imkanı olmadığından, aksi yöndeki gerekçeyle verilen temyize konu kararın bozulması gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.