Danıştay 7. Daire E.2022/1114 K.2024/4585

Dava konusu istem: Davacı adına tescilli 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (II) sayılı listenin 87.03 pozisyonunda sürücü dahil 9 kişilik oturma yeri olanlar kategorisinde yer alan ... plakalı aracın, koltuklarının bir kısmının sökülmesi suretiyle 6+1 kişilik olanlar kategorisinde aynı gümrük tarife istatistik pozisyonunun "Diğerleri" grubunda yer alan araca dönüştürülmesi nedeniyle düzenlenen tutanağa istinaden, 2020 yılının Temmuz dönemi için ikmalen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:...

K:... sayılı kararıyla; tarhiyatın dayanağı tutanakta, uyuşmazlık konusu aracın 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (II) sayılı listenin 87.03 pozisyonunda "Sürücü dahil 9 oturma yeri olanlardan motor silindir hacmi 3200 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer almakta iken, araçtan koltuk sökülmek suretiyle aynı pozisyonun "Diğerleri" grubunda "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer alan 6+1 kişilik araca dönüştürüldüğünden bahisle belirlenen matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapılmış ise de, aracın gerek tadilat öncesine, gerekse tadilat sonrasına ait ruhsatname örneklerinden,

sınıfının "M1" (sürücü dahil en fazla 9 oturma yeri olan motorlu araç), cinsinin "otomobil", kullanım amacının ise "yolcu nakli-hususi" olduğunun görüldüğü, yapılan tadilat ile koltuklarının bir kısmının sökülmüş olmasının aracın sınıfında ve cinsinde herhangi bir değişikliğe sebep olmadığı, araç cinsinin tadilattan önce de otomobil olduğu, dolayısı ile minibüsten otomobile dönüşümünün söz konusu olmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Olayda, dava konusu aracın koltuk sayısı ve motor silindir hacmine göre, "Diğerleri" kategorisinde, "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" sınıfına dahil olduğu sonucuna ulaşıldığından, hukuka aykırılık bulunmayan dava konusu vergi ve cezanın iptali yolundaki mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına tescilli 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (II) sayılı listenin 87.03 pozisyonunda sürücü dahil 9 kişilik oturma yeri olanlar kategorisinde yer alan ... plakalı aracın, koltuklarının bir kısmının sökülmesi suretiyle 6+1 kişilik olanlar kategorisinde aynı gümrük tarife istatistik pozisyonunun "Diğerleri" grubunda yer alan araca dönüştürülmesi nedeniyle düzenlenen tutanağa istinaden, 2020 yılının Temmuz dönemi için ikmalen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 29. maddesinde, ikmalen vergi tarhı, her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesi şeklinde tanımlanmış.

341. maddesinin 1. fıkrasında, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade ettiği belirtilmiş.

344. maddesinin 1. fıkrasında da, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği hüküm altına alınmıştır.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin 2. fıkrasının (b) bendinde.

(II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanların, ilk iktisap tarihinden itibaren beş yıl içinde 87.02 (Otobüs ve midibüs hariç), 87.03 veya 87.04 (“Diğerleri” grubu hariç) tarife pozisyonlarında yer alan mallara dönüştürülmesi halinde, daha önce ödenen vergi mahsup edilmek suretiyle bu malların ilk iktisabındaki matrah esas alınarak değişiklik uyarınca adına kayıt ve tescil işlemi yapılandan, değişikliğin kayıt ve tescili tarihinde dönüştürülen mallar için geçerli olan oran üzerinden, bu tarihte özel tüketim vergisinin alınacağı, 3. fıkrasında;

bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği hüküm altına alınmış; adı geçen Kanun'a ekli (II) sayılı listenin olay tarihinde yürürlükte olan şeklinde 87.03 tarife pozisyonunda yer alan "Sürücü dahil 9 oturma yeri olanlardan motor silindir hacmi 3200 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer alan araçlar için uygulanacak vergi oranı %15, aynı pozisyonun "Diğerleri" kategorisinde, "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" için uygulanacak vergi oranı ise %110 olarak belirlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Davacı adına tescilli... plakalı ve ... şasi numaralı, ... marka, ... tipi, ... model, ... motor silindir hacimli, sürücü dahil 9 koltuklu aracın, koltuk sökülmek suretiyle sürücü dahil 7 koltuklu araca dönüştürülmesi nedeniyle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin 2. fıkrasının (b) bendi uyarınca özel tüketim vergisi farkı ödenmesi gerektiğinden bahisle düzenlenen tutanağa istinaden, 2020 yılının Temmuz dönemi için ikmalen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

Olayda, davacı tarafından tadilat sonrası herhangi bir beyanının olmadığı ve tarhiyatın dayanağı olan tutanakta, söz konusu aracın 4760 sayılı Kanun'a ekli (II) sayılı listenin 87.03 tarife pozisyonunda yer alan "Sürücü dahil 9 oturma yeri olanlardan motor silindir hacmi 3200 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer almakta iken, araçtan koltuk sökülmek suretiyle aynı tarife pozisyonunun "Diğerleri" grubunda "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer alan 6+1 kişilik araca dönüştürüldüğünden bahisle matrah takdir edildiği anlaşılmıştır.

Binek otomobilleri ve esas itibarıyla insan taşımak üzere imal edilmiş motorlu taşıtları kapsayan (II) sayılı listenin 87.03 tarife pozisyonunda, vergi oranlarının belirlenmesi bakımından koltuk sayısı ve motor silindir hacmi kriter olarak esas alınmakta olup, "Sürücü dahil 9 oturma yeri olanlardan motor silindir hacmi 3200 cm³'ü geçmeyenler" kategorisinde yer alan araçların %15, aynı pozisyonun "Diğerleri" kategorisinde, "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" ise %110 oranında özel tüketim vergisine tabi olduğu görülmektedir.

Tadilat sonrası ruhsatında 1950 cm³ motor silindir hacimli ve sürücü dahil 7 koltuklu olduğu hususları bir arada değerlendirildiğinde, sınıfının "M1", cinsi, "otomobil", kullanım amacı "yolcu nakli-hususi" olan aracın, yapılan tadilat ile koltuklarının bir kısmının sökülmüş olması uygulanacak vergi oranının belirlenmesinde etkili olacaktır.

Buna göre, 87.03 tarife pozisyonunda binek otomobilleri ve esas itibarıyla insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar kategorisine girmekle birlikte anılan tarife pozisyonunda yer verilen "Sürücü dahil 9 oturma yeri olanlardan motor silindir hacmi 3200 cm³'ü geçmeyenler" sınıfında değil, koltuk sayısı ve motor silindir hacmine göre, "Diğerleri" kategorisinde, "Motor silindir hacmi 1600 cm³ geçen fakat 2000 cm³'ü geçmeyenler" sınıfına dahil olduğu sonucuna ulaşıldığından, uyuşmazlık konusu araç nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık, dava konusu işlemin iptali yolunda verilen kararda ise hukuki isabet görülmemiştir.

Öte yandan, kesilen cezaya tekerrür hükümlerinin uygulanmasına dair koşulların oluştuğunun tespiti durumunda, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının, "lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği" yolundaki Ceza Hukukunun temel ilkesi çerçevesinde, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'la değişik halindeki, artırım tutarının kesinleşen (tekerrüre esas alınan) cezadan fazla olamayacağı yolundaki düzenlemenin de yeniden verilecek kararda göz önünde bulundurulacağı tabiidir.