Danıştay 7. Daire E.2022/3425 K.2025/312

Dava Konusu İstem

Davacı tarafından, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların bu listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığından bahisle 2016 yılına ilişkin özel tüketim vergisinin nakden iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrasında yer alan faiz hükmünden az olmamak üzere dava konusu işlem tarihinden itibaren hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla, davacının iade hakkının kısıtlanmasını veya bu haktan yararlanmasının belirli sürelerle sınırlandırılmasını öngören düzenlemeler Anayasa'nın belirlediği sınırlar dahilinde, ancak yasalarla yapılabileceğinden, bu tür sınırlandırmaların Tebliğ ile yapılmasına hukuken olanak bulunmadığı, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nda iade taleplerinin herhangi bir süre ile sınırlandırılması öngörülmediğinden,

bu tür iade taleplerinin vergi kanunlarındaki genel zamanaşımı süresi içinde her zaman yapılabileceği, bu durumda, Kanun'da öngörülmeyen bir sınırlandırma getiren Tebliğ'e istinaden davacının iade talebinin kabul edilmemesine dair işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline; taleple bağlılık ilkesi gereğince iadesi gereken özel tüketim vergisinin, talebinin reddedildiği tarihinden itibaren hesaplanacak faizi ile birlikte ödenmesine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu (I) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği'nde öngörülen sürelerde yapılmayan nakden iade talebinin reddinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Uyuşmazlıkta, davacının nakden iade talebinin yerine getirilmemesine ilişkin kısmının, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nda, nakden iade taleplerine yönelik herhangi bir süre şartı öngörülmemesine rağmen, Maliye Bakanlığınca usul ve esasların belirlenmesi amacıyla çıkarılan 25 Seri No'lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği uyarınca getirilen süre sınırının uygulanmasında, hakkın özüne dokunulduğu, bu mahiyetteki düzenlemelerin Anayasa'nın belirlediği sınırlar dahilinde ve ancak Kanun ile yapılabilmesi mümkün olduğundan, dava konusu işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddi;

davacının faiz istemine ilişkin ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 5. fıkrasında, vergi iadesi için gereken bilgi ve belgelerin mükellef tarafından tamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde yerine getirilmemesi halinde, bu sürenin sonundan itibaren düzeltme fişinin tebliğ tarihine kadar tecil faizi hesaplanarak red ve iadesi gereken vergilerle birlikte mükellefe ödeneceğinin hükme bağlandığı,

anılan fıkrada geçen "ödeme" deyiminden tecil faizinin sadece nakden iadeler için öngörüldüğünün ve idarece iadesi uygun görülmesine rağmen muhtemel gecikme halinde üç aylık sürenin sonundan itibaren tecil faizi uygulanacağının anlaşılması gerektiği, iade başvurusunun idarece reddi halinde yargı kararıyla yapılacak iadelerde ise işlem tarihinden itibaren tecil faizi hesaplanacağı, ancak, bakılmakta olan davada nakden iade talebinin idarece usulden reddedildiği,

dava konusu işlemin iptali üzerine başvurunun esasının incelenmesi ve gerekli koşulların sağlandığının anlaşılması halinde, davacının başvuru tarihi itibarıyla iadenin yapılması gerektiğinden, temyize konu kararın tecil faizi ödenmesine ilişkin kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların bu listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığından bahisle özel tüketim vergisinin nakden iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrasında yer alan faiz hükmünden az olmamak üzere dava konusu işlem tarihinden itibaren hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinde, idari dava türleri a) İdari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan iptal davaları, b) İdari eylem ve işlemlerden dolayı kişisel hakları doğrudan muhtel olanlar tarafından açılan tam yargı davaları, c) Tahkim yolu öngörülen imtiyaz şartlaşma ve sözleşmelerinden doğan uyuşmazlıklar hariç, kamu hizmetlerinden birinin yürütülmesi için yapılan her türlü idari sözleşmelerden dolayı taraflar arasında çıkan uyuşmazlıklara ilişkin davalar olarak sayılmış,

aynı maddenin 2. fıkrasında ise, idari yargı yetkisinin idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu ve idari mahkemelerin yerindelik denetimi yapamayacakları, yürütme görevinin kanunlarda gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idari eylem ve işlem niteliğinde veya idarenin takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı veremeyecekleri hükme bağlanmıştır.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin 1. fıkrasında, Kanun'a ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların.

(I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen özel tüketim vergisinin Bakanlar Kurulu tarafından tarafından belirlenecek kısmının, teminat alınmak suretiyle tecil olunacağı, 12. maddenin 1. fıkrasında, özel tüketim vergisinin, Kanun'a ekli listelerde yazılı malların karşılarında gösterilen tutar ve/veya oranlarda alınacağı, 2. fıkrasının (a) bendinde, Bakanlar Kurulunun topluca veya ayrı ayrı olmak üzere (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarını, her bir mal itibarıyla en yüksek vergi tutarının yarısına kadar artırmaya,

sıfıra kadar indirmeye, bu sınırlar içinde mal cinsleri, özellikleri, kullanım yerleri veya ithalatın şekline göre farklı tutarlar tespit etmeye yetkili olduğu, 4. fıkrasında da, (I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarının, bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından farklı tespit edilmesi halinde.

Maliye Bakanlığının vergi farklılaştırmasını, verginin mükellefe veya vergiye tâbi işlemlere taraf olanlara iadesi yöntemi ile uygulamaya, teminat istemeye, bu teminatın türü, tutarı ve çözümüne ilişkin usul ve esaslar ile verginin iadesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.

4760 sayılı Kanun'un 8. ve 12. maddeleri ile verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan 2012/3792 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 1. maddesinde, Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki vergi tutarları uygulanarak teslim edilen malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde imalatçılar tarafından kullanılması halinde, imalatta kullanılan mallar için maddede GTİP numaraları itibariyle karşılarında gösterilen oran ile daha önce uygulanan vergi tutarının çarpılması suretiyle hesaplanan vergi tutarlarının uygulanacağı, 04/12/2003 tarih ve 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar ile bu kapsamda kullanılan diğer malların imal edilmesi halinde, hükmün uygulanmayacağı düzenlemesi yapılmıştır.

Belirtilen Kararname ile düzenlenen indirimli vergi uygulamalarından kaynaklanan vergi farklılaştırmalarının alıcılara nasıl iade edileceğine dair usul ve esaslar ise Kanun'un 12. maddesinin 4. fıkrasında Maliye Bakanlığına verilen yetkiye istinaden 11/10/2012 tarih ve 28438 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 25 Seri No'lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği ile belirlenmiştir.

Genel tebliğin (1.1.) bölümünde; ithalatçı imalatçılar tarafından doğrudan ithal edilen (B) cetvelinde yer alan malların.

(I) sayılı listeye dâhil olmayan malların imalinde kullanılmasının,4760 sayılı Kanun'un 2. maddesinin 3. fıkrasının (a) bendi uyarınca teslim sayılacağı, buna göre ithalatçı imalatçıların, bu mallar için yurt içindeki özel tüketim vergisi mükelleflerinin teslimlerinde olduğu gibi birimi itibariyle (B) cetvelinde yer alan yürürlükteki vergi tutarları üzerinden vergi beyan ederek ödeyecekleri, (1.2.) bölümünde; ithal edilen malların ithal tarihini takip eden ay başından itibaren 12 ay içinde imalatta kullanılması gerektiği, (1.3.) bölümünde;

sanayi sicil belgesini haiz alıcı imalatçıların iade talep edebileceği, ancak 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 2. maddesinde yer alan madeni yağ tanımına giren mallar ile bu kapsamda kullanılan diğer malların imal edilmesi halinde iade talep edilemeyeceği, (1.4.) bölümünde;

imalatçıların (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan malları, bu listeye dâhil olmayan malların imalinde kullanmaları halinde iadesini talep edebilecekleri vergi tutarının, bu mallar için daha önce ödenen vergi tutarları ile söz konusu Kararnamenin eki Kararın 1. maddesinde belirlenen oranlara göre hesaplanan vergi tutarları arasındaki fark tutar olacağı, (1.5.) bölümünde;

özel tüketim vergisi mükelleflerinden satın alınan malların satın alma tarihini, ithal edilen malların ise ithal tarihini takip eden aybaşından itibaren 12 ay içerisinde imalatta kullanılarak yine aynı süre içerisinde katma değer vergisi (kdv mükellefiyetinin bulunmaması halinde gelir veya kurumlar vergisi) yönünden bağlı bulunulan vergi dairesinden iade talebinde bulunulabileceği, (4.2.) bölümünde nakden iade taleplerinin nasıl yerine getirileceği açıklanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan bölge idare mahkemesi kararının nakden iade talebinin reddine ilişkin işlemin iptali yolundaki hüküm fıkrası, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Bölge idare mahkemesi kararının, özel tüketim vergilerinin işlem tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;

Olayda, davacının başvurusu 12 aylık süre içerisinde yapılmadığından bahisle reddedildiğinden, davalı idare tarafından henüz başvurunun esasına yönelik bir değerlendirme yapılmamış olması karşısında, bölge idare mahkemesince, davacının nakden iadeye ilişkin talebinin reddine dair işlemin iptali ile yetinilmesi ve davalı idareye işin esasının incelenmesi ve sonucunda yeni bir işlem tesis edilmesi için imkan sağlanması gerekirken, temyize konu kararın iade ve tecil faizine hükmedilmesine ilişkin hüküm fıkrasında yasal isabet görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

Temyiz başvurusu; davacı tarafından, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların bu listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığından bahisle özel tüketim vergisinin nakden iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrasında yer alan faiz hükmünden az olmamak üzere dava konusu işlem tarihinden itibaren hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davada işlemi iptal eden ve tecil faiziyle birlikte iadesine karar veren Bölge İdare Mahkemesi Dava Dairesi kararının bozulması istemine ilişkindir.

Bilindiği üzere, 4760 sayılı Kanun'da satın alınan eşya için ödenen özel tüketim vergisinin ancak imalinde kullanıldığı emtianın yurt içinde tesliminde indirilebileceği düzenlenmişken, bu şekilde indirilemeyen verginin iadesinin yapılacağına dair hüküm ise mezkur Kanun ile değil, özel tüketim vergisinin iadesi (sistemine geçiş) uygulamasının dayanağı 4760 sayılı Kanun'un 12. maddesinin 4. fıkrasında; "(I) sayılı listedeki mallar için uygulanan maktu vergi tutarlarının, bu maddenin (2) numaralı fıkrasının (a) bendi uyarınca Bakanlar Kurulu .... tarafından farklı tespit edilmesi halinde.

Maliye Bakanlığı vergi farklılaştırmasını, verginin mükellefe veya vergiye tabi işlemlere taraf olanlara iadesi yöntemi ile uygulamaya, teminat istemeye, bu teminatın türü, tutarı ve çözümüne ilişkin usul ve esaslar ile verginin iadesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir." yer alan hükmü dayanak alan 25 Seri No'lu Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğiyle, özel tüketim vergisi iadesi sistemine geçilirken, aynı Tebliğde ve bu Tebliğin yürürlük tarihini müteakip yıllarda değişiklik yapan diğer tebliğlerde kısaca;

üç farklı durumda ortaya çıkan vergi farklarının iade yöntemiyle giderilmesine karar verilmiş olup, söz konusu iadelere hak kazanılabilmesi için uyulması gereken imalat, gerekirse teslim ve iade talebi başvuru süreleri ile iadeyi talep edebilecekler belirlenerek, iade edilecek özel tüketim vergisi tutarlarının hesaplanmasına ilişkin örnek hesaplamalar gösterilmiş, hesaplanan özel tüketim vergisinin beyan edilmesi gerektiği belirtildikten sonra, gerek mahsuben ve gerekse nakden iade talebinde bulunabilmek için de 12 ay içinde katma değer vergisi yönünden bağlı bulunulan vergi dairesinden iade talebinde bulunulması,

aksi halde, belirtilen süresinin geçmesinden sonra bu haktan faydalanılamayacağı hususu düzenlenmiştir.

Olayda, davacının iade talebini 12 aylık yasal süre geçirildikten sonra yaptığı açık olduğundan, davalı idarenin iade talebini anılan nedenle reddetmesinde hukuka aykırılık görülmediğinden, temyize konu kararının bozulması gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.