Danıştay 7. Daire E.2023/3300 K.2025/646

Dava konusu istem: 2016 ilâ 2019 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda, motorlu araç alım-satımı işi ile uğraşan davacı şirket tarafından paravan firmalardan özel tüketim vergisi düşük ödenen araçlar satın alındığı veya kendisi, personeli ya da ilişkili kişiler adına özel tüketim vergisi düşük ödenerek araçların satın alınmış gibi gösterildiği ve daha sonra nihai müşterilere satıldığı, davacının düzenlediği faturalarda araçların ikinci el gibi gösterildiği,

satışını gerçekleştirdiği otomobillerin bedelini düşük göstermek ve defter kayıtlarına bu düşük bedelle intikal ettirmek suretiyle özel tüketim vergisi matrahını ve ödenmesi gereken özel tüketim vergisini noksan beyan ettiğinden bahisle inceleme raporuna dayalı olarak 12 adet araç için 2017 yılının Ocak ilâ Nisan, Haziran ilâ Ağustos, Ekim ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle üç kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki davacının hesap ve işlemlerine ilişkin genel tespitler ile 2019 yılına ait alım-satımlarına yönelik eleştiri konusu edilen araca ilişkin tespitlerin birlikte irdelenmesi neticesinde, 2016 ilâ 2019 yıllarına ilişkin olarak yapılan inceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda, mükellefin, otomobillerin ve hafif motorlu kara taşıtlarının belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda perakende ticareti faaliyetinde bulunmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği,

16/07/2020 tarihi itibariyle mükellefiyet kaydının re'sen terkin ettirildiği, mükellefin kanuni temsilcisi ve ortağı ...'ın, kendisi hakkında ve ortak/yönetici olduğu diğer şirketler hakkında vergi tekniği raporları bulunduğu, 2016 ilâ 2021 yıllarında yapılan muhtelif yoklamaların birçoğunda mükellefe ulaşılamadığı ve emtiaya rastlanılmadığı, 14/10/2016 tarihli denetim tutanağında, belge düzeni uygunluk denetimi nedeniyle İstanbul Kadıköy'de bulunan adresinde yapılan yoklamada, ...

Sulh Ceza Hakimliğinin arama, el koyma yazısına istinaden belirtilen adrese polis memurları ile gidildiği, ödevlinin adreste faal olduğu, faaliyet konusu araç alım satımı olan şirketin tek ortağı ... olup, 3 sigortalı çalışanının adreste bulunduğu, ödevlinin yurt dışı satışının olduğu, polis memurlarının yaptığı aramada, 10 ayrı şirkete ait 21 adet kaşenin muhasebe bürosunda bulunduğu ve kaşeleri bulunan şirketlerden ... Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ...

Turizm Dış Ticaret Limited Şirketi, ... A.Ş. ... Limited Şirketi, ... Limited Şirketi ve kaşesi bulunmayan ... Malzemeleri Limited Şirketlerine ait boş fatura koçanları (imzasız ve kaşesiz) ve muhasebe belgelerine polis memurları tarafından el konulduğu, denetim esnasında ... şirketi adına çalışan ..., ...

Şirketi adına çalışan ...'nin adreste bulunduğunun tespit edildiği, mükellefin katma değer vergisi beyannameleri incelendiğinde, yüksek tutarlı matrahlara karşın 2016 ve 2018 yıllarında ödenecek katma değer vergisinin bulunmadığı, 2017 yılında yaklaşık 4.800,00-TL ödenecek katma değer vergisi bulunduğu, mükellef kurum temsilcisine satışı gerçekleştirilen araçların tahsilatlarının nasıl yapıldığı, satış bedellerinin emsallerine nazaran genellikle neden düşük olduğu ve bazı araçlara yönelik olarak kendi şirketleri ve/veya personeli adına neden fatura düzenlendiği,

düzenlenen satış faturalarının muhteviyatının ve bazı araçların kısa süre içerisinde kendi personeline veya ilişkili kişilere gerçekleştirilen alış/satış işlemlerinin muhteviyatının ne olduğu, araç alış/satış tutarlarının yasal defter kayıtlarına ve belgelere doğru olarak yansıtılıp yansıtılmadığı, özel tüketim vergisi taraflarınca beyan edilip kendi adına veya personeli adına fatura düzenlenerek tescil edilen araçların aynı gün ve/veya kısa süre içerisinde satışa konu edilmesinin nedeni sorulduğunda, mükellef kurum temsilcisinin cevaben.

"Araç tahsilatları genel itibari ile banka, çek veya nakit yolu, takas araç alma yolu ile yapılmıştır. Fiyatların düşük olduğunu iddia etmişsiniz, lakin serbest piyasa koşullarında istediğim fiyata satmakta özgürüm.

Personelimin adına faturalar, müşterimizin özel plaka isteği için yapılan işlemdir." şeklinde beyanda bulunduğu, 2016 ilâ 2019 yıllarına ait mükellefe ve karşı firmalara ait Ba-Bs bildirimlerinin büyük oranda uyumsuz olduğu ve mal alış-satışı yapılan mükellefler hakkında vergi tekniği raporlarının bulunduğu, özel tüketim vergisi matrahını aşındırmak ve idareyi yanıltmak amacıyla kısmen sahte belge düzenleme ve özel tüketim vergisi matrahını aşındırma işleminde, mükellef kurumun kontrolündeki mükelleflerin, mükellef kurum temsilcisi ... tarafından kullanıldığı,

zaman zaman bu firmalar üzerinden işlem yapıldığı gibi, kendi personeline veya kendisi adına fatura düzenlenmek suretiyle özel tüketim vergisi matrahının aşındırıldığı, anılan şahıs tarafından yapılan sahte belge düzenleme işleminin, komisyon geliri elde etmek amacıyla değil, özel tüketim vergisi matrahını aşındırmak, haksız iade alabilmek ve idareyi yanıltmak için yapıldığı, mükellef kurum tarafından paravan kişilerden/firmalardan özel tüketim vergisi düşük ödenen araçlar satın alındığı veya kendisi, personeli veya ilişkili kişiler adına özel tüketim vergisi düşük ödenerek satın alınmış gibi gösterilen araçların nihai müşterilere satıldığı,

mükellef kurumun düzenlediği bu belgelerin gerçek bir işleme dayandığı, ancak, gerçekte sıfır olan araçların ikinci el gibi gösterildiği, böylece söz konusu araçlar için düzenlenen faturalarda olması gereken tutarlar yerine farklı tutarlara yer verildiği veya özel tüketim vergisi hesaplanmadığı veya eksik hesaplandığı, bu nedenle söz konusu belgelerin muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu,

yapılan muvazaalı ödeme işlemleri ile bu durumun gizlenmeye çalışıldığı hususlarına yer verilmiş olup, olayda, söz konusu tespitler bir arada değerlendirildiğinde, davacı tarafından gerçekleştirilen muvazaalı işlemler neticesinde özel tüketim vergisi matrahlarının aşındırılarak vergi kaybına yol açıldığı hususunun davalı idarece somut, hukuken geçerli ve ispata elverişli delillerle ortaya konulduğu, ayrıca vergi matrahları tespit edilirken, geçerli vergilendirme oranlarının saptandığı, resmi kuruluşlar nezdinde incelemeler yapılarak ilgililerin beyanlarına da başvurulduğu,

eleştiri konusu araçlara ilişkin faturalardaki tutarların belirlendiği ve emsal bedel araştırmalarının yapıldığı görülmekte olup, bu suretle gerekli tüm inceleme ve tespitler sonucunda matrahların belirlendiği, davacı tarafından da rapordaki tespitlerin aksini ispat edebilecek nitelikte bir bilgi ve belge sunulmadığı, bu durumda, usul ve yasaya uygun olarak gerçekleştirilen inceleme sonucunda belirlenen matrahlar esas alınarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı;

öte yandan, Ekim dönemi için cezalı tarhiyat yapılmasında da aynı gerekçelerle isabetsizlik bulunmamakla birlikte, anılan döneme ilişkin olarak tarh edilen 163.699,88- TL tutarlı vergi için kesilmesi gereken üç kat vergi ziyaı cezası tutarı olan 491.099,64-TL'nin aşıldığı anlaşıldığından vergi ziyaı cezasının üç katı aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı;

ayrıca, 2015 yılına ilişkin olarak kesilen ve 2016 yılında kesinleşen 1.519,80-TL tutarındaki vergi ziyaı cezasının dava konusu 2019 yılına ait vergi ziyaı cezası bakımından tekerrüre esas alınması yerinde olmakla birlikte 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle değişik hükmü uyarınca, "artırım tutarının kesinleşen cezadan fazla olamayacağı" kuralı ve lehe olan kanun hükmünün geçmişe yürüyeceği yönündeki ceza hukuku genel ilkesi karşısında,

vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan bölümünün 1.519,80-TL isabet eden kısmında hukuka aykırılık, aşan kısmında ise hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi ile vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan bölümünün 1.519,80TL'ye isabet eden kısmı yönünden davanın reddine, anılan tutarı aşan kısımları ile Ekim dönemi için kesilen vergi ziyaı cezasının vergi tutarının üç katını aşan kısmının iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, satışı gerçekleştirilen araçlarda beyan edilen özel tüketim vergisi matrahında usul ve yasaya uygun olarak gümrükteki katma değer vergisi matrahlarının dikkate alındığı, rapordaki tespitlerin varsayıma ve kanaate dayalı olduğu, idarece matrah farkına nasıl ulaşıldığı hususunda somut bir tespitin olmadığı ve olayda re'sen tarh nedeninin bulunmadığı; davalı idarece, hakkında yapılan inceleme sonucunda, kayıt ve tescile tabi araç satışlarında özel tüketim vergisinin, muvazaalı işlemler nedeniyle eksik ödendiğinin tespit edilmesi üzerine davacı adına tesis edilen işlemlerin usul ve yasaya uygun olduğu ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerini reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.