Danıştay 7. Daire E.2025/1581 K.2025/3416

Dava Konusu İstem

Davacının 2020-2021 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi üzerine, hakkında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği yolunda vergi tekniği raporu bulunan kişi ve firmalardan aldığı faturaları kullanarak haksız şekilde özel tüketim vergisi indiriminden faydalandığı,

ithal ettiği baz yağları doğrudan veya basit bir karışımla belgesiz olarak piyasaya sattığının tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 9. maddesi uyarınca özel tüketim vergisi indirimlerinin reddi suretiyle,

adına 2020 yılının Ocak ila Aralık aylarının (1. ve 2.) dönemleri için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yılın Mart ayına ilişkin özel tüketim vergilerinin haksız iade olduğundan bahisle yine bu dönemlere ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiye kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E: ..., K: ...sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden; birtakım olumsuz tespitler bulunmakla birlikte, alış-satış yapılan firmalar hakkında raporlar bulunmasının tek başına üretimin olmadığını göstermeyeceği, yapılan nakliyelerin gerçek olduğu yönünde nakliye işini yapan firma yetkililerince beyanda bulunulduğu, iş yerinde yapılan denetimde şirketin faal olduğu ve demirbaş ile malzemesinin bulunduğunun tespit edildiği, dolayısıyla gerçek bir üretimin olmadığı hususunun somut olarak ortaya konulmadığı;

ayrıca, elektrik tüketim verileriyle ilgili olarak raporda herhangi bir eleştiri getirilmediği, çok sayıda işçi çalıştırıldığı, ödemelere ilişkin herhangi bir olumsuz tespitin yer almadığı, vergi borcu bulunup bulunmadığı ile ödenen vergi miktarının belirtilmediği, her ne kadar üretim miktarlarının kapasite raporuyla uyumsuz olduğu iddia edilmekte ise de, şirket yetkilisinin bu hususa ilişkin beyanının dikkate alınmadığı, çalışanların iş yerinde kaç vardiya halinde çalıştırıldığı, makinelerin farklı ürün üretilmesi durumunda üretim kapasitelerinin ne şekilde değişeceği yönünde bir araştırmanın da bulunmadığı,

2016-2019 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlere istinaden alınan vergi ve para cezası kararlarının iptaline ilişkin Mahkeme kararlarının kesinleştiği hususları göz önüne alındığında, davacının ithal ettiği baz yağları doğrudan veya basit bir karışımla piyasaya sattığının, faturaların komisyon geliri karşılığında düzenlendiğinin ve satışlara ilişkin giderlerinin gerçeği yansıtmadığının tam ve somut olarak ortaya konulamadığı görüldüğünden, tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davaya konu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Mal alışlarının yapıldığı firmaların ilgili yılların tamamında üretim yapmadığı, nakliye firmalarının nakliye hakkında bilgilerinin olmadığı yönünde beyanları, araç kayıtları, davacının üretim yapabilmesine uygun iş ve kapasitesinin bulunmadığı, organizasyon dahilinde sahte belge ticareti yapıldığının davacı ve ilişkili olduğu firmalar hakkında düzenlenen raporlarla ortaya konulduğu belirtilerek tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Davacının mal ve katkı alışlarını yaptığı kişi ve firmalar hakkında düzenlenen raporlar dikkate alınmadan, yalnızca davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden hareketle varılan sonuca göre verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2020-2021 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi üzerine, hakkında muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği yolunda vergi tekniği raporu bulunan kişi ve firmalardan aldığı faturaları kullanarak haksız şekilde özel tüketim vergisi indiriminden faydalandığı,

ithal ettiği baz yağları doğrudan veya basit bir karışımla belgesiz olarak piyasaya sattığının tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 9. maddesi uyarınca özel tüketim vergisi indirimlerinin reddi suretiyle,

adına 2020 yılının Ocak ila Aralık aylarının (1. ve 2.) dönemleri için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yılın Mart ayına ilişkin özel tüketim vergilerinin haksız iade olduğundan bahisle yine bu dönemlere ilişkin re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiye kesilen vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinde, resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış olup, aynı madde de, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tesbitine imkan vermiyecek derecede noksan,

usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali ile tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re'sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, Kanuna ekli (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dahil imal edenler tarafından tesliminin özel tüketim vergisine tabi olduğu. 2. maddesinde, vergiye tâbi malların, vergiye tâbi olan malların imali dışında her ne suretle olursa olsun kullanılması, sarfı, işletmeden çekilmesi veya işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesinin teslim sayıldığı.

4. maddesinde, (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanları imal, inşa veya ithal edenler ile bu malların müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenlerin özel tüketim vergisinin mükellefi olduğu.

9. maddesinde ise, özel tüketim vergisine tâbi malların, yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, Maliye Bakanlığı'nca belirlenen esaslara göre ödenecek vergiden indirileceği düzenlemelerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 9. maddesiyle, vergiye tabi malların yer aldığı listedeki başka bir malın imalinde kullanılması halinde ödenen verginin, ödenecek vergiden indirilmesi suretiyle özel tüketim verginin her mal için bir kez uygulanması öngörülmüştür.

Özel tüketim vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için ise, öncelikle, eşyanın faturalara yansıtılan mahiyet ve miktarlarını doğrulayan gerçek bir alışın bulunması gerekmekte olup, aksi takdirde, mahiyet ve miktar itibarıyla gerçeğe aykırı şekilde düzenlenen faturalardaki özel tüketim vergilerinin, kanunda öngörülen indirim hesaplamasında dikkate alınamayacağı açıktır.

Bu çerçevede, davacı hakkında 2020-2021 yılları için düzenlenen 16/06/2023 tarih ve (2014-2-138)/4 sayılı vergi tekniği raporunda, davacı şirketin ithal ettiği petrol türevi malları piyasaya belgesiz olarak sattığı ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanmak suretiyle haksız özel tüketim vergisi indiriminden faydalandığı, anılan dönemlerde ödenmesi gereken özel tüketim vergilerini eksik beyan ettiğinden bahisle hakkında uyuşmazlık konusu tarhiyatların önerildiği görülmektedir.

Dava dosyasının incelenmesinden. 2020 yılına ilişkin olarak davacı hakkında 16/06/2023 tarih ve (2014-2-138)/8 sayılı vergi inceleme raporu düzenlendiği, buna göre davacının 2020-2021 yıllarında mal alışı yaptığı firmaların; ... Petrokimya San. İç. Ltd. Şti, ...Madeni Yağlar San. Tic. Ltd. Şti. ( ...), ... Madeni Yağlar Ltd. Şti. olduğu, nakliye işinin ... Loj.Taş. Den. Hizm. Tic. Ltd. Şti, ... Kimyasal Ürünler Depolama Paz. San.Tic. Ltd. Şti., ... Manav Nak. Tur. San. Tic.

Ltd. Şti. ile beraber yine ... Madeni Yağlar Ltd. Şti., ... Petrokimya San. İç. Ltd. Şti. tarafından yapıldığı ve bu kişi ve firmalar hakkında sahte belge düzenleme fiilleri nedeniyle vergi tekniği raporlarının düzenlendiği, taşıma yapılan araçların yük kapasiteleri ile türünün taşımaya elverişli olmadığının saptandığı anlaşılmaktadır.

Öte yandan; davacının satış yaptığı firmaların ... Petrokimya İnş. Kuyumculuk Elekt. Ltd. Şti, ... Madeni Yağ A.Ş, ... Petrol Ürünleri Ltd. Şti, ... Otomotiv Ltd. Şti. olduğu, bu firmalar hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporlarının tanzim edildiği tespit edilmiştir.

Ayrıca. Yol Kenarı Denetim İstasyonu Verileri ve HGS/OGS geçiş verileri T.C. Ulaştırma ve Altyapı Bakanlığı ilgili birimlerinden istenilen bilgi ve belgelere göre.

2020-2021 yıllarında OGS sisteminden ihlalli geçiş veya üyeliğin bulunmadığı yönünde bilgilendirme yapıldığı, sevkiyat tarihlerinin ikişer gün öncesi ve sonrasındaki tarih aralıkları dikkate alındığında plaka bilgileri verilen araçların mal alış ve satışının gerçekleştirildiği lokasyonlarda iller arası güzergahlarda yer almadığı, yükleme ve boşaltma noktalarında bulunmadığı, birçok aracın ilgili tarihlerde işlem yapılan illerin çok ters ve farklı istikametlerinde bulunduklarının Emniyet ve Karayolları Genel Müdürlüğü kayıtları ile tespit edildiği, dolayısıyla araçların sevkiyat yapmadığının saptandığı;

davacının banka aracılığı ile gerçekleştirdiği para hareketlerine bakıldığında.

Bursa'da faaliyette bulunan yabancı uyruklu kişilere ve firmalara mal alışlarında keşide edilen çeklerin, bunlar arasında ciro edildikten sonra yine tahsilatlarının aynı kişi ve firmalarca yapıldığı; hakkında sahte belge düzenleme yönünden olumsuz tespit bulunan ya da haklarında rapor tanzim edilen bu kişi ve firmalar tarafından çeklerin, yine Bursa'da faaliyette bulunan ve herhangi bir ticari faaliyeti bulunmayan ... Kimya Oto San. Tic. Ltd. Şti. ve ... Makine Elek. Ltd.

Şti. aracılığıyla nakde çevrildiği, ancak, sonrasında takip edilemediği, ayrıca aralarında mal satışı yapılan ... Petrokimya İnş. Kuyumculuk Elekt. Tar. Oto. Uluslararası Nak. Gıda İth. İhr. San ve Tic.

Ltd Şti yetkilisi ...'ın da bulunduğu kişilerin aynı zamanda ciro silsilesinde yer aldığının tespit edildiği, diğer bir anlatımla, mal satışı yapılmak suretiyle tahsil edilen paraların mal alışı yapılan firmalara geri aktarıldığı, dolayısıyla üretiminin yapılarak satışının gerçekleştirildiği iddia edilen mallara ilişkin para hareketlerinin büyük oranda fiktif olduğu, bu durumun gerçek bir ticari mal ve hizmet üretimi satımı görünümü sağlamak amacı taşıdığına karine teşkil ettiği hususları dikkate alındığında; tüm satışlarının ve fiilen gerçekleşmeyen sevkiyatları ile birlikte ...

Kimya Oto San. Tic. Ltd Şti. ile ... Makine Elek. Ltd. Şti. gibi adı geçen şirketlerle davacı arasındaki fiktif para akışının ciddi nitelikte iddialar olduğu, bu nedenle randımanla ilgili ayrıca bir çalışmanın yapılamadığı, 2020 yılında 14-17, 2021 yılında 14-38 işçi bildirildiği, yapılan fiili kontrollerde ise mevcut 26 çalışandan 11-12 çalışanın Gebze'de inşaat işinde, 13-14 çalışanın ise tek vardiya sistemi ile işyerinde çalıştığının tespit edildiği görülmektedir.

Yukarıda yer verilen tüm bu tespitlerin değerlendirilmesinden, alış yapılan firmalar hakkında yapılan yoklamalarla, bu şirketlerin iş yeri adreslerini ve faaliyet konularını sık aralıklarla değiştirmesi, yeterli işçisi olmamasına rağmen kapasitelerinin üzerinde üretim yapmaları, ortak ve yöneticilerinin başka şirketlerde de ortak ve yönetici konumunda oldukları ve bu şirketler hakkında sahte fatura düzenleme fiilinden vergi tekniği raporlarının düzenlenmesi,

mal-katkı alışları yapılan kişi ve firmalar hakkında sahte belge kullanımı ile faturaların komisyon karşılığında satıldığına ilişkin gerek BİMER gerekse Emniyet Genel Müdürlüğüne ihbarlarda bulunulduğu hususları gözetilerek, davacının alış yaptığı kişi ve firmalar hakkında düzenlenen vergi tekniği raporları ile varsa bunlar hakkında tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemleri ve dava konusu yapılmış bu işlemlerle ilgili yargılamaların araştırılarak haksız vergi indiriminden yararlanılıp yararlanılmadığının ortaya konulması suretiyle karar verilmesi gerekirken,

eksik inceleme ve araştırma ile verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.