Danıştay 9. Daire E.1998/3542 K.1999/4321

İstemin Özeti

Miras kalan taşınmazın kuru mülkiyetini satan yükümlülerin beyan ettikleri değerin, 1994 genel beyan döneminde murislerince beyan edilen rayiç bedelin yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle tespit edilen değerden düşük bulunması sebebiyle fark matrah üzerinden salınan kusur cezalı tapu harcının terkini istemiyle açılan davayı;

olayda 12.12.1995 tarihinde vefat eden …'dan yükümlülere intikal eden gayrimenkul için 17.1.1996 tarihinde Emlak Vergisi Kanununa uygun olarak ...- lira değer beyan edilmek suretiyle emlak vergisi değişiklik beyannamesinin verildiğinin ve 13.3.1997 tarihinde de ...- liraya satıldığı için bu miktar üzerinden tapu harcının ödendiğinin anlaşıldığı, beyan olunan satış bedelinin, ihtilaflı dönem için belirlenen yeniden değerleme oranının ...- liraya uygulanmasıyla bulunan değerden düşük olmadığı,

bu durumda vergi dairesi müdürlüğünce değişiklik beyannamesi dikkate alınmaksızın 1994 yılında muris tarafından beyan edilen ...- lira emlak vergisi değerine 1995 yılı için belirlenen %107,6, 1996 yılı için belirlenen %99,5 ve 1997 yılı için belirlenen %72,8 yeniden değerleme katsayısı uygulanmak suretiyle bulunan fark üzerinden tahakkuk ettirilen tapu harcında isabet görülmediği gerekçesiyle kabul ederek yapılan kusur cezalı tarhiyatı kaldıran.

Vergi Mahkemesinin … tarih ve … sayılı kararının; salınan kusur cezalı tapu harcının yasaya aykırı olmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedr.

Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerketiği savunulmuştur.

Savcı …'in Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Tarhiyatın 1994 genel beyan döneminde beyan edilen ...- liraya sırasıyla %107,6, %99,5 ve %72.8 yeniden değerleme oranlarının uygulanması suretiyle bulunan 1997 yılı tapu harcına esas olacak değerin kuru mülkiyete isabet eden 1/3 ü üzerinden ödenmesi gereken tapu harcı ile ödenen tapu harcı arasında kalan miktar üzerinden yapılması gerekmektedir.

Olayda vergi dairesi müdürlüğü de yaptığı işlemin bu doğrultuda olduğunu iddia etmekte ise de dosyada mevcut harcın hesaplanmasına dair vergi dairesi yazısında ...-lira yerine sehven ...- lira esas alındığından bu maddi hatadan doğan matrah farkı fazlasının terkini, kalana isabet eden kusur cezalı tapu harcı tarhiyatının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü: Uyuşmazlık, miras yoluyla iktisap edilen taşınmazın kuru mülkiyetini satan yükümlülerin beyan ettikleri satış değerinin, murisin 1994 yılı genel beyan döneminde beyan ettiği rayiç bedelin yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle tespit edilen değerden düşük bulunması üzerine 1997 yılı için salınan kusur cezalı tapu harcını terkin eden mahkeme kararının temyizen incelenerek bozulması isteminden doğmaktadır.

492 sayılı Harçlar Kanununun 60. maddesinde Tapu ve Kadastro harçlarının (4) sayılı tarifede yazılı işlemlerden işlemlerin nevi ve mahiyetine göre değer esası üzerinden nispi veya maktu olarak alınacağı, 63. maddesinde de; kayıtlı değer deyiminin, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tesbit edilen vergi değerlerini ifade edeceği, anılan maddeye 3824 sayılı Kanunun 14. Maddesiyle eklenen fıkrada ise kayıtlı değerin,

(emlak vergisi değeri) beyan dönemini takip eden yıllarda Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre hesaplanacak değerden az olmamak üzere mükellef tarafından beyan edilen değerin her yıl için Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenmiş olan "yeniden değerleme oranın'da artırılması suretiyle tespit olunacağı, son fıkrasında ise bu maddenin uygulanmasında işlemin yapıldığı yıl için herhangi bir artış oranının dikkate alınmayacağı, uygulamaya ilişkin usul ve esasları tayin ve tespite Maliye ve Gümrük Bakanlığının yetkili olduğu, 64. maddesinde de çıplak mülkiyet ve intifa haklarına ait harçların hesabında;

kayıtlı değerin üçte birinin çıplak mülkiyete, üçte ikisinin de intifa hakkına ayrılacağı hükme bağlanmıştır.

3824 sayılı Kanunun 14. maddesiyle ilgili gerekçesinde; yapılan yeni düzenleme ile tapu ve kadastro işlemlerinden alınacak harçların, işleme konu gayrimenkullerin gerçek değerlerine mümkün olduğu kadar yakın değerler üzerinden alınmasının amaçlandığı, gerçek değerin tespitinde ise Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bir önceki yıl için belirlenmiş olan yeniden değerleme oranının dikkate alınmasının öngörüldüğü, ancak, mükellef tarafından emlak vergisi veya tapu ve kadastro harcına esas olmak üzere beyan edilmiş olan değerin yeniden değerleme oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan değerden yüksek olması halinde mükellef tarafından beyan edilen değerin tapu ve kadastro harcının hesabında esas alınacağı belirtilmiştir.

Anılan maddenin uygulanmasına yönelik olarak çıkarılan 21 seri nolu Harçlar Kanunu Genel Tebliğinin "Genel Açıklamalar" başlıklı I. bölümünde, 492 sayılı Harçlar Kanununun 63. maddesinde açıklanan kayıtlı değer deyiminin, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edilen vergi değerini ifade ettiği, Vergi Usul Kanununun 268. maddesinde vergi değerinin Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre belirleneceği hükmünün yer aldığı, 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 29. maddesinde ise, vergi değerinin, emlak vergisinin mevzuuna giren bina ve arazinin rayiç bedeli olarak tanımlandığı,

bu hükümlere göre kayıtlı değer deyimi emlak vergisi değerini, emlak vergisi değerinin de rayiç bedeli ifade ettiği, yapılan düzenleme ile tapu harcı uygulaması açısından kayıtlı değerin, beyan dönemini takip eden yılda Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre beyan olunan emlak vergisi değerine, takip eden yıllarda ise bir önceki yıl için belirlenen değere, yeniden değerleme oranı uygulanmak suretiyle tespit olunacağı, uygulamanın emlak vergisi beyan dönemleri ile sınırlı olacağı hususu düzenlenmiştir.

Diğer yandan, 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun "Beyanname Verme Süresi" başlıklı 23.maddesinin I.fıkrasının (c) bendi ile IV. fıkrasında, Emlak Vergisi ile ilgili olarak, bu Kanunun 33. maddesinde (8 numaralı fıkra hariç) yazılı vergi değerini tadil eden sebeplerin doğması halinde, beyannamelerin, değişikliğin vuku bulduğu bütçe yılı içerisinde, değişikliklik bütçe yılının son üç ayı içinde vukubulduğu takdirde beyannamenin, olayın vukubulduğu tarihten itibaren üç ay içinde verileceği belirtilmiş olup, maddenin atıf yaptığı 33.maddenin 6. bendinde de bir bina veya arazinin mükellefinin değişmesinin vergi değerini tadil eden sebeplerden olduğu açıklanmıştır.

Olayda, yükümlülerin murisi tarafından 1994 genel beyanı nedeniyle verilen emlak vergisi beyannamesinde uyuşmazlık konusu taşınmazın değeri ....- lira olarak beyan edilmiş olup, murisin 12.12.1995 tarihinde ölümü üzerine, üç aylık süre içinde 17.1.1996 tarihinde verilen değişiklik beyannamesinde taşınmazın yeni değerinin …- lira olarak beyan edildiği, idarece bu beyanın aynen kabul edildiği ve taşınmazın 13.3.1997 de ...- liraya satıldığı anlaşılmaktadır.

Uyuşmazlık, satış sırasında alınacak tapu harcının matrahının ne şekilde hesaplanacağı hususundan kaynaklanmaktadır.

Her ne kadar, vergi değerini tadil eden olay takvim yılının son üç ayı içinde vuku bulduğundan, Emlak Vergisi Kanununun 23.maddesi uyarınca 17.1.1996 gününde verilen değişiklik beyannamesi aslında 1995 yılı için verilen bir beyanname ise de, aynı Yasanın 19.maddesi uyarınca vergi mükellefiyeti, değişiklik beyannamesinin verildiği yılı takibeden 1996 yılında başlayacağından, başka bir ifade ile, davacı varislerin verdikleri bu beyannamede beyan edilen vergi değeri 1996 yılı için geçerli olacağından, bu yıl için herhangi bir yeniden değerleme oranının tatbikine diğer bir deyişle, vergi mükellefiyetinin başladığı 1996 yılında ayrıca 1995 yılı için % 99,5 olarak belirlenen yeniden değerleme oranının uygulanmasına olanak bulunmamaktadır.

Bu durumda, 1997 yılında satılan uyuşmazlığa konu taşınmazın tapu harcına esas alınacak değerini bulmak için 1996 yılında geçerli olmak üzere yükümlüler tarafından değişiklikle beyan edilen ….- lira vergi değerine yalnızca 1996 yılı için belirlenen yeniden değerleme oranının uygulanması gerekeceğinden ve bu yöntemle yapılan hesaplama sonucu bulunacak meblağ, beyan olunan ...- lira satış bedelinin altında kaldığından, tarhiyatın terkini yolunda verilen mahkeme kararı yerinde görülmektedir.

Esasen 35 seri No.lu Harçlar Kanunu Genel Tebliğinin "Tapu Harç Matrahının Hesaplanması" başlığını taşıyan 2.bölümünün 2.3. maddesinde de aynı hesaplama yöntemi benimsenmiştir.