Danıştay 9. Daire E.2019/7428 K.2022/2561

Dava konusu istem: Davacı adına sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği ve bir kısım alışlarının sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ocak-Mart, Temmuz-Eylül dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen geçici vergi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:.

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; dava konusu vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatlarına ilişkin ihbarnamelerde, mahsup döneminin geçmiş olması sebebiyle geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmiş olduğundan davacı adına tahakkuk ettirilmeyecek olan geçici vergi aslının kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem vasfını haiz olmadığı gerekçesiyle geçici vergi aslına ilişkin kısmı yönünden davanın incelenmeksizin reddine, geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı yönünden ise,

davacı şirket adına 2016 yılında sahte fatura düzenlediğinden bahisle tarh edilen kurumlar vergisine karşı açılan davada Mahkemelerinin … tarih ve E:. K:… sayılı kararı ile şirketin komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşıldığından geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının; dava konusu 2016/Ocak-Mart, Temmuz-Eylül dönemlerine ait geçici vergi asılları yönünden davanın incelenmeksizin reddi ve 2016/Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddi dair kısmının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın bu kısmının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği, 2016/Ocak-Mart dönemine ait geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden, Mahkemelerinin … tarih ve E:.

K:… sayılı kararı ile şirketin komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşıldığından kurum geçici vergilerine ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığına karar verilmiş ise de, dosyadan, davacının 2016/Ocak-Mart dönemde komisyon karşılığında madeni yağ faturası düzenlemediği, söz konusu döneme ait kurum geçici vergiye ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının davacı şirketin 2016/Ocak döneminde …İnşaat Nak.

Petrol Akaryakıt Elek. Tur. ve Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden aldığı madeni yağlara ait iki adet faturanın şirket maliyetlerinden çıkarılmasından kaynaklandığı anlaşıldığı,. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile. İnşaat Nak. Petrol Akaryakıt Elek. Tur. ve Paz. San. ve Tic. Ltd.

Şti.'nin düzenlediği faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimine ilişkin olmadığına karar verildiği ve Dairelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davacının istinaf başvurusu reddedilerek aynı gerekçelerle davacı şirketin 2016/Ocak döneminde. İnşaat Nak. Petrol Akaryakıt Elek. Tur. ve Paz. San. ve Tic. Ltd.

Şti'nden aldığı madeni yağlara ait iki adet faturanın gerçek bir mal ve hizmet teslimine ilişkin olmaması nedeniyle şirket maliyetlerinden çıkarılmasında hukuka aykırılık bulunmadığından, Mahkeme kararının 2016/Ocak-Mart dönemine ait kurum geçici vergiye ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik bulunmadığı, 2016/Ocak-Mart, Temmuz-Eylül dönemlerine ilişkin geçici vergi üzerinden kesilen ilişkin bir kat vergi ziyaı cezasını aşan vergi ziyaı cezaları yönünden ise 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesinin 5. fıkrasında;

yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği ancak gecikme faizi ve cezanın tahsil edileceği kuralına yer verildiği, davacı şirket adına geçici vergi üzerinden ceza kesilmesi yukarıda belirtilen hükme uygun ise de, yerleşik Danıştay İçtihatları da dikkate alınarak,

yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan kurum geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı vergi ziyaı cezasının bir kat uygulanması gerektiği, Mahkeme kararının 2016/Ocak-Mart, Temmuz Eylül dönemlerine ait geçici vergileri üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının, bir kat vergi ziyaı cezasını aşan kısımları yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçeleriyle, davacının istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulüne,

geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmı yönünden yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, mahkeme kararının söz konusu kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yargılaması devam eden ve maddi gerçeği araştıran Asliye Ceza Mahkemesi kararının beklenmesi gerektiği, şirketin en son faaliyet gösterdiği ve taşındığı yer Ankara İli olduğundan vergi incelemesi yapan Kayseri Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığının inceleme ve denetleme yetkisinin bulunmadığı, resmi kurumlar tarafından denetlenen şirket faaliyetinin gerçek olduğu, alışlarına ait ödemelerin banka çeki ile yapıldığı, şirket alışları eksik inceleme ile gerçeği yansıtmadığı kabul edilirken bu işlerin diğer tarafı olan satım işlemlerinin doğruluğunun araştırılmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. Bölge İdare Mahkemesi kararının, geçici vergi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmına yönelik davacı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. Bölge İdare Mahkemesi kararının, aslı aranmayan geçici vergiye ilişkin kısmına yönelik davacı temyiz istemine gelince;

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında, yapılan incelemeler sonucu, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti hâlinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmâlen geçici vergi salınacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği düzenlenmiştir.

Sözü geçen fıkrada, beyandaki noksanlığın bağlandığı %10 oranı, bu nedenle yapılması gereken vergilendirmenin ön koşuludur ve belirtilen oranı aşmayan noksan bildirimlerin, vergilendirme konusu yapılmaması amacıyla öngörülmüştür. Noksan bildirimin %10'u aşması hâlinde, beyan dışı bırakılan tutarın tümünün re'sen veya ikmâlen vergilendirmeye esas alınması, Vergi Usul Kanunu'nun 29 ve 30. maddelerinin gereğidir.

Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü" başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu.

"Hak arama hürriyeti" başlıklı 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu hükümlerine yer verilmiştir.

Anayasa'nın "Temel hak ve hürriyetlerin korunması" başlıklı 40. maddesine, 4709 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle eklenen 2. fıkrada ise "Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır." düzenlemesi yapılmıştır.

Bu ek fıkranın gerekçesinde değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, mercii ve sürelerin belirtilmesinin hak arama, hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.

Anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçeden Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin bir anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmaktadır. Anayasanın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa; yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır.

Bu durum, Anayasa Mahkemesinin 18/10/2003 tarih ve E:2003/67, K:2003/88 sayılı kararında; hukukun üstünlüğünün egemen olduğu ve bireyin insan olarak varlığının korunmasını amaçlayan hukuk devletinde vatandaşların hukuk güvenliğinin sağlanmasının, hukuk devleti ilkesinin yerine getirilmesi zorunlu koşullarından olduğu ve hukukî güvenliğin, statü hukukuna ilişkin düzenlemelerde istikrar, belirlilik ve öngörülebilirlik göz önünde bulundurularak açık ve belirgin hukuk kuralları yürürlüğe koyup uygulayarak sağlanacağı şeklinde ifade edilmiştir.

Yukarıda anılan anayasal ve yasal düzenlemeler uyarınca, idarelerce muhataplarına tebliğ edilecek olan idari işlemlerde, ilgililerden ödenmesi istenilen vergi ve ceza miktarlarının hiçbir tereddüte mahal vermeyecek şekilde açık ve anlaşılabilir nitelikte olması, ayrıca kanun yolu, merci ve sürelerin, söz konusu işlemler üzerinde belirtilmesi gerektiği tabiidir.

Her ne kadar geçici vergiye ilişkin ihbarnamelerde, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslının.

Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamelerde zorunlu olarak yer aldığı belirtilse de; söz konusu ihbarnamelerde geçici vergiye yer verilmesi nedeniyle, davacı tarafından, daha sonra hakkında yapılacak işlemler yönünden açık ve anlaşılır olmayan bu kısmın da dava konusu edildiği,

belirsizliğe neden olan ve gecikme faizinin hesaplanabilmesi için davalının sisteminden kaynaklanan bu durumun, davacıya yöneltilebilecek bir kusur oluşturmayacağı dikkate alındığında ve söz konusu verginin mahsup döneminin geçmiş olduğu da anlaşıldığından, geçici vergi aslı yönünden davanın incelenmeksizin reddine hükmeden mahkeme kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.