Danıştay 9. Daire E.2021/1099 K.2023/4940

Tic. A.Ş. - ... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş.- ... İnşaat San. ve Tic. A. Ş. İş Ortaklığı 1- ... İnş.Haf. Taah. Akaryakıt Maden Gıda San. ve Tic. A.Ş. 2- ... Yol Yapı ve Madencilik A.Ş. 3- ... İnşaat San. ve Tic. A.Ş. VEKİLLERİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU

... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... ; K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirketler tarafından oluşturulan iş ortaklığına ihale edilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4'üncü Faz İnşaatı Yapım İşi" kapsamında davacı şirketler ile ... İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi arasında imzalanan 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesine ilişkin damga vergisi ödenmediğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak 2015/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla; damga vergisinde, vergiyi doğuran olayın, 488 sayılı Kanun'a ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana gelmektedir.

Ancak, ihale kararı ve sözleşme gibi, hüküm ifade etmesi için, ilgili makamın onayı ya da yetkili kuruma vaki itirazın sonuçlandırılmasının zorunlu olduğu işlemlere ilişkin kağıtlarda, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi, bu işlemlere ilişkin itirazın, sözü edilen makamlarca karara bağlanması; diğer bir anlatımla, kağıda bağlanan hukuki durumun tekemmül etmesi halinde mümkün olduğu, dosyanın incelenmesinden.

30/10/2013 tarihinde ihalesi gerçekleştirilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin davacı iş ortaklığı üzerinde kaldığı ve idare ile 25/07/2014 tarihli sözleşmenin imzalandığı, işin devamı sırasında davacı tarafından kalan işlerin ...

İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'ne yaptırılması amacıyla 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin imzalanıp idareye sunulduğu, idare tarafından sözleşmenin "yüklenici ana sözleşmeden doğmuş, doğacak tüm alacaklarını alt yüklenicinin lehine yine alt yüklenicinin bankaya temlik edecektir." şeklinde düzenlenen 07.b maddesinin çıkarılması şartıyla alt yüklenici çalıştırılmasına yönelik talebin değerlendirileceğinin bildirilmesi üzerine ilgili madde çıkarılarak sözleşmenin yeniden sunulduğu, bunun üzerine idare tarafından alt yüklenici sözleşmesinin, ... tarih ve ... sayılı işlemle uygun bulunduğu,

ardından davacı tarafından üstlenilen iş sebebiyle doğmuş ve doğacak alacaklarının 38.043.869,21-TL'sine ilişkin kısmının alt yükleniciye temlik edilmesi talebiyle 19/11/2015 tarihli başvurunun yapıldığı, bu talebin idare tarafından reddedilmesi üzerine, alt yüklenici ile yapılan sözleşmede taraflar arasında geçerlilik şartı olarak kabul edilen ödemelerle ilgili temlik şartının idarece kabul edilmemesi nedeniyle alt yüklenici sözleşmesinin 21/12/2015 tarihinde karşılıklı anlaşma ile feshedildiği,

doktrinde "fesih"in, süreklilik arz eden bir sözleşme ilişkisini geleceğe yönelik olarak sona erdirmeye, ortadan kaldırmaya yönelik, bozucu yenilik doğuran bir hak olarak tanımlandığı, olayda; taraflar arasında imzalanan 21/12/2015 tarihli fesih protokolü ile alt yüklenici sözleşmesinin tarafların karşılıklı anlaşması sonucu sona erdirildiği imza altına alınmakla, geleceğe yönelik olarak sözleşme ilişkisinin sonlandırıldığı,

02/11/2015 tarihli sözleşmenin 19/11/2015 tarihinde idarece uygun bulunup hukuken tekemmül etmesinden sonraki bir aşamada taraflarca sözleşme ilişkisinin iradi olarak sonlandırılmasının, sözleşmenin hukuken tekemmülü üzerinde herhangi bir etkisinin söz konusu olamayacağı,

imzalanmak suretiyle tekemmül eden bir kağıdın daha sonra hükmünden yararlanılmaması halinde ödenen damga vergisinin iade edileceğine dair bir düzenleme bulunmadığı gibi sözleşmenin feshedilerek hükmünden yararlanılmamasının sözleşmenin ispat ve belli edecek belge olma özelliğini de engellemeyeceğinden bu sözleşmeye istinaden hesaplanan vergi ziyaı cezalı damga vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, öte yandan;

yapımını üstlendiği faaliyet kapsamında davacı iş ortaklığı için vergi, resim ve harç istisnası bulunmakla birlikte, sözleşmenin imzalandığı tarihte yürürlükte olan 488 sayılı Kanunun yukarıda anılan Ek 2.3 maddesi uyarınca, asıl yüklenici firma ile ihale eden idare arasında imzalanmayan 02/11/2015 tarihli sözleşmenin diğer tarafı olan Özsoy İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'nin sözleşme konusu işle ilgili olarak adına düzenlenmiş belgeye sahip olmadığından, anılan sözleşme kapsamında davacı tarafın damga vergisi istisnasından yararlandırılmasına yasal olanak bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu sözleşmenin belli birbedel içermediği, dolayısıyla damga vergisine tabi tutulamayacağı, sözleşme ile fesihnamenin vergi oranlarının farklı olduğu, sözleşmede işlem bedeline yer verilmediği, takdir komisyonu kararında esas alınan belgenin tarhiyata dayanak olamayacağı, istisnaya ilişkin olarak belgelerinin bulunduğu, sözleşmenin idarenin onayı gereğini içeren 7/b maddesinin geçerlilik şartını oluşturduğu, bedelin ödenmeyeceği durumda alt yüklenicinin iş yapmasının da beklenemeyeceği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketler tarafından oluşturulan iş ortaklığına ihale edilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4'üncü Faz İnşaatı Yapım İşi" kapsamında davacı şirketler ile ... İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi arasında imzalanan 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesine ilişkin damga vergisi ödenmediğinden bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak 2015/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen damga vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin 1'nci fıkrasında, anılan Kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1'inci bölümünde de mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi damga vergisine tabi tutulacağı.

4.maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı verginin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi alınacağı, aynı Kanunun 10'uncu maddesinde de, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide,

kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden, 30/10/2013 tarihinde ihalesi gerçekleştirilen "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin davacı iş ortaklığı üzerinde kaldığı ve idare ile 25/07/2014 tarihli sözleşmenin imzalandığı, işin devamı sırasında davacı tarafından kalan işlerin ...

İnşaat Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi'ne yaptırılması amacıyla 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin imzalanıp idareye sunulduğu, idare tarafından sözleşmenin "yüklenici ana sözleşmeden doğmuş, doğacak tüm alacaklarını alt yüklenicinin lehine yine alt yüklenicinin bankaya temlik edecektir." şeklinde düzenlenen 07.b maddesinin çıkarılması şartıyla alt yüklenici çalıştırılmasına yönelik talebin değerlendirileceğinin bildirilmesi üzerine ilgili madde çıkarılarak sözleşmenin yeniden sunulduğu, bunun üzerine idare tarafından alt yüklenici sözleşmesinin, ... tarih ve ... sayılı işlemle uygun bulunduğu,

ardından davacı tarafından üstlenilen iş sebebiyle doğmuş ve doğacak alacaklarının 38.043.869,21-TL'sine ilişkin kısmının alt yükleniciye temlik edilmesi talebiyle 19/11/2015 tarihli başvurunun yapıldığı, bu talebin idare tarafından reddedilmesi üzerine, alt yüklenici ile yapılan sözleşmede taraflar arasında geçerlilik şartı olarak kabul edilen ödemelerle ilgili temlik şartının idarece kabul edilmemesi nedeniyle alt yüklenici sözleşmesinin 21/12/2015 tarihinde karşılıklı anlaşma ile feshedildiği,

alt yüklenici sözleşmesinin damga vergisinin ödenmediğinin tespit edilmesi üzerine takdir komisyonu kararına dayanılarak dava konusu cezalı damga vergisi tarhiyatının yapıldığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için ya kağıda bağlanan işlem bedelinin (kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması ya da bu bedelin hesaplanmasına ilişkin verilerin yer alması gerekmektedir.

Vergi Mahkemesince, 02/11/2015 tarihli sözleşmenin 19/11/2015 tarihinde idarece uygun bulunup hukuken tekemmül etmesinden sonraki bir aşamada taraflarca sözleşme ilişkisinin iradi olarak sonlandırılmasının, sözleşmenin hukuken tekemmülü üzerinde herhangi bir etkisinin söz konusu olamayacağı, sözleşmenin feshedilerek hükmünden yararlanılmamasının sözleşmenin ispat ve belli edecek belge olma özelliğini de engellemeyeceğinden bu sözleşmeye istinaden hesaplanan vergi ziyaı cezalı damga vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmişse de.

İzmir Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü (İZSU) ile davacı iş ortaklığının 25/07/2014 tarihinde imzaladığı ana sözleşmenin 6. maddesinde sözleşme bedelinin 88.447.000,00-TL olarak belirlendiği, davacı iş ortaklığı tarafından alt yüklenici firma ile 02/11/2015 tarihinde alt yüklenici sözleşmesi imzalandığı, anılan sözleşmenin 4. maddesinde ana sözleşme bedeline yer verildiği ancak alt yüklenici sözleşmesi bedelinin belirtilmediği, bedelin belirlenmesine ilişkin herhangi bir rakamsal ifadeye yer verilmediği,

dava konusu tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararında matrahın İzmir Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü (İZSU)'nün 24/05/2018 tarihli yazısı dikkate alınarak 38.043.869,21-TL olarak takdir edildiğinin anlaşıldığı, alt yüklenici sözleşmesinin belirli bedel içerip içermediği, matrah takdirinin hukuka uygun olup olmadığı araştırılarak sonucuna göre bir karar verilmesi gerekmektedir.

Diğer yandan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 24. maddesinin 2. fıkrasında, birden fazla kişi tarafından imza edilen kagıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları düzenlenmiş olup 02/11/2015 tarihli alt yüklenici sözleşmesinin diğer tarafı olan "Çiğli Atıksu Arıtma Tesisi 4. Faz İnşaatı Yapım İşi"nin alt yüklenicisi ... İnşaat Turizm Tic. Ve San.

A.Ş. adına alt yüklenici sözleşmesine ilişkin olarak re'sen tarh edilen damga vergisi tarhiyatına karşı açılan davada davanın kabulüne karar veren ... Vergi Mahkemesi'nin ... gün ve E:... , K:... sayılı kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:.... K:... , Danıştay ... Dairesinin ... tarih ve E:.... K:... sayılı kararıyla bozulmuştur.