Danıştay 9. Daire E.2021/2007 K.2023/1819

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda hazırlanan vergi tekniği raporunu esas alan takdir komisyonu kararına dayanılarak 2013/Ocak, Nisan, Haziran, Ağustos-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:.

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; olayda, defter belge isteme yazısının şirketin kanuni temsilcisi ...'nin ikamet adresinde gelinine tebliğ edildiği, kanuni temsilcinin ikamet adresinde yapılacak tebliğ işleminin ancak şirketle ilişkili kişilere yapılması gerektiğinden yapılan bu tebliğ işleminin hukuka aykırı olduğu, kaldı ki her ne kadar tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararlarında davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna atıf yapılmış olsa da takdir komisyonunun indirimleri reddetme yetkisinin bulunmadığı,

vergi tekniği raporundaki tespitlere atıf yapılmasının bu durumu değiştirmeyeceği anlaşıldığından, 2013 vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin 10/07/2019 tarihinde tebliğ edilmiş olması,

indirimleri reddetme yetkisi bulunmayan takdir komisyonu tarafından davacının katma değer vergisi indirimleri reddedilerek matrah takdir edilmesi ve defter belge isteme yazısının usule aykırı tebliğ edilmesi karşısında, davacı adına yapılan cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin 04/12/2018 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 2013 yılına ilişkin vergi ve cezalar açısından 2014 yılı başından itibaren işlemeye başlayan beş yıllık tarh zamanaşımı süresinin durduğu ve duran zamanaşımı süresinin, komisyon kararının vergi dairesine tevdi edildiği 08/07/2019 tarihini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam edeceği dikkate alındığında,

13/06/2019 tarihli takdir komisyonu kararları uyarınca tarh edilerek 10/07/2019 tarihinde davacıya tebliğ edilen uyuşmazlık konusu vergi ve vergi ziyaı cezalarının tarh zamanaşımına uğramadığı, ayrıca, takdir komisyonlarının her türlü inceleme yetkisini haiz olup, inceleme yapabilecekleri gibi inceleme yetkisini haiz diğer şahıs ya da kurumlar tarafından yapılmış incelemeleri dikkate alarak matrah takdir etmelerinde de yasal bir engel bulunmadığından işin esasının incelenmesi gerektiği, Dairelerince verilen ara karar ile davacı şirketten 2013 yılına ilişkin defter ve belgelerin istenilmesine rağmen ibraz edilmediği,

olayda, takdir komisyonunca, vergi tekniği raporu ile belirtilen şekilde belirlenen matrah farkları aynen takdir edilerek tarhiyata esas alınmış ise de, davacının 2013 yılına ilişkin olması gereken katma değer vergisi beyanları yeniden düzenlenmeden indirimleri reddedilen katma değer vergilerinin olduğu gibi vergi farkı olarak tarh edilmesinde katma değer vergisi kanunu ile getirilen sisteme uygunluk bulunmadığından, Dairelerince davacının indirim konusu yaptığı katma değer vergileri indirimlerden çıkarılarak,

hakkında herhangi bir eleştiride bulunulmayan 2013 yılı dönemlerine ilişkin hesaplanan katma değer vergileri ile 2012/Aralık döneminden 2013/Ocak dönemine devreden 647,51-TL indirilecek katma değer vergisi dikkate alınarak davacının beyan tablosunun düzeltilmesi sonucu yeniden oluşturulan katma değer vergisi tablosuna göre dava konusu dönemlerden 2013/Nisan döneminde 14.270,89-TL, 2013/Eylül döneminde 9.943,56-TL, 2013/Aralık döneminde ise 36.522,24-TL ödenmesi gereken katma değer vergisi farkı çıktığı, 2013/Ocak, Haziran, Ağustos, Ekim, Kasım dönemlerinde ise ödenmesi gereken katma değer vergisinin bulunmadığı anlaşıldığı,

bu durumda, dava konusu dönemlerden 2013/Eylül döneminde 9.943,56-TL ödenmesi gereken katma değer vergisi çıktığı halde davalı idarece 27,72-TL katma değer vergisi salındığından bu dönem için 27,72-TL,

2013/Nisan döneminde 14.270,89-TL ve 2013/Aralık döneminde ise 36.522,24-TL katma değer vergisinin davacı adına salınmasında ve usulüne uygun olarak tebliğ edilen defter ve belge ibraz yazısına rağmen defter ve belgelerini herhangi bir mücbir sebep olmaksızın ibraz etmeyen davacının Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde ifadesini bulan gizleme filini gerçekleştirdiği sonucuna varıldığından anılan miktarlar üzerinden üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, davanın anılan kısımlar yönünden kabulüne dair Mahkeme kararında yasal isabet görülmediği,

2013/Nisan döneminde 14.270,89-TL'yi, 2013/Aralık döneminde ise 36.522,24-TL'yi aşan katma değer vergileri ile ödenecek katma değer vergisi çıkmayan 2013/Ocak, Haziran, Ağustos, Ekim, Kasım dönemlerine ilişkin olarak yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında ise hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığından,

davalı istinaf isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, Mahkeme kararının 2013/Eylül döneminde 27,72 TL ile 2013/Nisan döneminde 14.270,89-TL, 2013/Aralık döneminde ise 36.522,24-TL katma değer vergilerinin ve bunlar üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarının terkinine dair kısmının kaldırılmasına bu kısımlara ilişkin davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına düzenlenen ihbarnamelerde hukuka aykırılık bulunmadığından davanın tümüyle reddedilmesi gerektiği iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda hazırlanan vergi tekniği raporunu esas alan takdir komisyonu kararına dayanılarak 2013/Ocak, Nisan, Haziran, Ağustos-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Re'sen vergi tarhı" başlıklı 30. maddesinin 1. fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hâllerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış ve maddenin 2. fıkrasının 3. bendinde;

tutulması zorunlu olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmaması veya tasdik ettirilmemesi veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi hâli, 6. bendinde de; tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hâli re'sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.

Aynı Kanun'un "Takdir kararı" başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı belirtilmiş, "Komisyonların görevleri" başlıklı 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek, komisyonun görevleri olarak belirlenmiştir. Kanun'un "Maksat" başlıklı 134. maddesinde; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde de katma değer vergisi indirim mekanizması düzenlenmiş, anılan maddenin (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıdaki Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtmadığı ve sahte olduğu hususunun ortaya konulmuş olması durumunda, 3065 sayılı Kanun ile getirilen ve katma değer vergisine özgü bir mekanizma olan indirim mekanizmasından yararlanamayacakları, ancak davacının sahte fatura kullandığı hususunun, Vergi Usul Kanunu'nun 134. maddesi uyarınca usulüne uygun yapılacak vergi incelemesi sonucunda düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilebilecek bir durum olduğu,

zira, burada tespit edilecek hususun, matrahın beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi değil, mükellefin yasal defterlerine kaydetmek suretiyle indirim konusu yaptığı fatura ve belgelerin gerçek durumu yansıtıp yansıtmaması olduğu, söz konusu fatura ve belgelerin gerçek durumu yansıtmaması durumunda ise vergi dairesince, mükellefin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle hakkında tarhiyat yapılabileceği anlaşılmaktadır.

Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 2013 ve 2014 yılı hesap ve işlemlerinin incelemesi için takdire sevk edilmesi üzerine, defter belge isteme yazısının tebliğ edilmesine karşın defter belgelerin ibraz edilmemesi sebebiyle şirket hakkında takdire done yapılması amacıyla vergi tekniği raporu hazırlandığı, takdir komisyonu tarafından ilgili raporda tespit edilen matrah üzerinden tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin davacıya tebliğ edilmesi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Takdir komisyonlarının görevi. Vergi Usul Kanunu uyarınca, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak ile vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmektir.

3065 sayılı Yasa'da öngörülen indirim mekanizması ise vergilendirme tekniği açısından, matrah takdirinden farklı bir müessese olup mükelleflerin; gerek sahte fatura kullanmaları, gerek defter ve belgelerini ibraz etmemeleri durumlarında, matrah takdirini gerektiren bir husus bulunmaması nedeniyle, bu tür fiillerin, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde düzenlenen, indirim mekanizması içinde değerlendirilmesi suretiyle, katma değer vergisi indirimleri yönünden yapılacak vergi incelemesi ile bir sonuca bağlanması gerekmektedir.

Bu nedenle, bu gibi hâllerde, mükelleflerin matrah takdiri için takdir komisyonlarına sevk edilmesi ve kendisine matrah, servet ve kıymet takdiri görevi verilmiş olup katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonlarınca takdir edilen matrah üzerinden mükellefler adına cezalı tarhiyat yapılması mümkün değildir.

İdari işlem ve tasarruflarla kişilerin hukukunda haricen değişiklik yapma yetki ve imtiyazına sahip olan idarenin, bu yetkisini kullanırken öncelikle yetkinin kullanılmasına ilişkin şekil ve koşullarının belirlendiği usul kanunlarının kendi üzerine yüklediği görevler çerçevesinde hareket etmesi gerekir.

Zira Anayasa'da yer alan hukuk devleti ilkesinin doğal bir sonucu da idarenin işlem ve eylemlerini, hukuk kuralları çerçevesinde ve yine bu kuralların yüklediği görev ve yetki kapsamında yürütmesidir.

Bu nedenle, yukarıda belirtilen mevzuat uyarınca, davacı şirketin takdir komisyonuna sevk edilmesi üzerine, katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca alınan karara istinaden davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varıldığından,

davanın kabulü yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu, takdir komisyonlarının bu yetkiye haiz olduğu belirtilerek işin esası incelenmek suretiyle kısmen kabul eden, kısmen gerekçeli reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararın temyize konu kısmında sonucu itibarıyla usule ve yasaya aykırılık görülmemiştir.