Danıştay 9. Daire E.2021/2550 K.2023/1271

Dava konusu istem:Davacı yapı kooperatifi adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği konutların bir kısmını 2013 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları ile konutların bir kısmını 2014 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2014/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacının 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi matrahlarının takdiri için tarh dosyasının 28.12.2018 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, sevk tarihinden sonra davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ile konut yapı kooperatifi olan davacının üyeleri dışındaki kişi ve kurumlara konut teslimleri olması nedeniyle vergi muafiyeti için gerekli koşulların kaybedildiğinin tespit edildiği,

söz konusu raporda yer verilen tespitlerden hareketle de davacının katma değer vergisi matrahlarının 07.10.2019 tarihli takdir komisyonu kararı ile re'sen takdir edildiği ve takdir edilen fark matrah üzerinden davacı dava konusu edilen adına cezalı tarhiyatların yapıldığı, vergi incelemesi, re'sen takdir yetkisi bulunan inceleme elemanı tarafından yürütülen bir mükellefin sırf zamanaşımını durdurmak amacıyla, gerçek bir re'sen takdir nedeni saptanmaksızın, şeklen, takdire sevk sebeplerinden biri dayanak gösterilerek matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmesi,

bu süre zarfında vergi inceleme raporu ve/veya vergi tekniği raporu düzenlenmesi, takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine, sözü edilen raporlarda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak takdir etmesinin 213 sayılı Kanunun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin öngörülen amacına aykırı düştüğü gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılmasının,

Anayasa Mahkemesi kararında da işaret edildiği üzere ''yasallık'' ve ''hukuki güvenlik'' ilkeleriyle de bağdaşmadığı, olayda vergi idaresinin 2013 yılına ilişkin beş yıllık vergileme yetkisinin 31.12.2018 tarihinde sona ereceği hususu dikkate alındığında, ortada davacı hakkında düzenlenmiş bir vergi inceleme raporu bulunmadığı halde, 27.12.2018 tarihli incelemeye başlama yazısı üzerine 28.12.2018 tarihinde takdir komisyonuna yapılan sevk işleminin salt işlemekte olan zamanaşımı süresinin durması amacıyla yapıldığı, sonuç ve kanaatine varıldığından,

salt zamanaşımını durdurmak amacıyla yapılan takdire sevk işleminin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 114. maddesinde belirtilen zamanaşımı süresini durdurmayacağı hususu gözetildiğinde, 2013 yılı vergilendirme dönemi için beş yıllık zamanaşımı süresi geçirildikten sonra düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler doğrultusunda takdir komisyonu tarafından belirlenen matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediği;

uyuşmazlığın 2014/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezası kısmı yönünden ise, dava dilekçesi ve eklerinin...Vergi Mahkemesi'nin E:... sayılı dosyasıyla birlikte incelenmesinden, 2014/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle bakılan işbu dava açılmış ise de,

söz konusu dönemlere ilişkin olarak davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın ...Vergi Mahkemesi'nin E:... sayılı dosyasında da dava konusu edildiği ve işbu davanın açıldığı 08.11.2019 tarih itibariyle söz konusu davanın halen derdest olduğu ve esasının incelenemeyeceği sonucuna varıldığı gerekçesiyle davanın kısmen kabul kısmen reddine, 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının davanın kabulüne ilişkin kısmının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın bu kısmının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen raporun takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmadığı yolundaki Danıştay içtihatları dikkate alındığında davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ile tespit edilen hususlara istisnadan takdir komisyonu kararına dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatın hukuka uygun olduğu, iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Vergi Usul Kanunu'nun değişik 114/2.maddesi gereği takdir komisyonuna sevkin zamanaşımını durduğunun, sevk tarihinden sonra düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerin takdir komisyonunca done olarak alınmasında yasal bir engel bulunmadığının kabulü ile olayda, zamanaşımının bulunup bulunmadığı hususunun değerlendirilmesi,

zamanaşımının bulunmadığının tespiti halinde, re'sen tarh nedeni hususununda değerlendirilme yapılmak ve re'sen tarh nedeni varsa takdir komisyonu kararının dayanağının incelenmesi suretiyle, takdir edilen matrah yönünden de araştırılma yapılarak oluşacak sonuca göre bir karar verilmesi gerekirken, davanın 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmını yazılı gerekçeyle kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığından,

temyiz isteminin kabulü ile temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

avacı yapı kooperatifi adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği konutların bir kısmını 2013 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle takdir komisyonu kararına dayanılarak re'sen tarh edilen 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları ile konutların bir kısmını 2014 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2014/Ocak-Mart dönemi geçici vergi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.

Anılan Kanun'un 114. maddesinin birinci fıkrasında "Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlıyarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar." ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesinin, 15/10/2009 tarihli ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen halinde ise "Şu kadar ki,

vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemelerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edindiği konutların bir kısmını 2013 yılı içinde sattığı, satış hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi matrahlarının takdiri için davacının tarh dosyasının takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonuna sevk tarihinden sonra düzenlenen vergi tekniği raporu done alınarak takdir komisyonu kararı ile matrah takdirinde bulunulması üzerine,

belirlenen matrahlar üzerinden re'sen tarh edilen 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davada Vergi Mahkemesince, matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması halinde zamanaşımının duracağına ilişkin düzenlemenin, incelemenin takdir komisyonunca yapıldığı hallerde uygulanabileceği, takdir komisyonunun haiz olduğu yetki uyarınca, inceleme elemanından bağımsız yürütmesi gereken inceleme ve araştırmalar sonucu elde edeceği verileri değerlendirmek yerine,

sözü edilen raporda belirtilen miktarın aynısını matrah olarak belirlenmesinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun zamanaşımı ile incelemeye ilişkin düzenlemelerinin amacına aykırı olduğu gibi takdir komisyonuna başvuru yolunun zamanaşımı hükmünü aşmak amacıyla bir yöntem olarak kullanılmasının, Anayasa Mahkemesi kararında belirtildiği üzere yasallık ve hukuki güvenlik ilkeleriyle de bağdaşmadığı,

bu durumda, 28/12/2018 tarihinde yapılan takdire sevk ile … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu esas alınan 07/10/2019 tarihli takdir komisyonu kararına dayalı cezalı tarhiyatta zamanaşımı bulunması nedeniyle hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle cezalı tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen karara karşı davalı tarafından yapılan istinaf isteminin Bölge İdare Mahkemesince reddedildiği anlaşılmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve Anayasa Mahkemesinin iptal kararından sonra 23/07/2010 tarih ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenmek suretiyle yürürlük tarihinden sonraki vergilendirme dönemleri için belirlilik ve öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç zamanaşımının durması olduğundan, takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gerekmektedir.

Bu noktada; takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılan tarhiyatların zamanaşımına uğrayıp uğramadığının tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süreye takdir komisyonuna sevk tarihi ile takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi arasındaki sürenin dikkate alınması suretiyle belirlenmesi gerektiğinden, yalnızca takdire sevk tarihine bakılmak suretiyle takdir komisyonuna sevkin, zamanaşımını durdurmak amacıyla yapıldığının kabulü suretiyle,

yukarıda değinilen Yasa maddesinde yer verilen açık düzenlemelerinde ihmal edilerek takdir komisyonuna sevk ile zamanaşımının durmayacağı sonucuna varılarak hüküm kurulması hukuka uygun düşmemiştir.

Öte yandan inceleme devam ederken mükellefin takdir komisyonuna sevk edilmesinde ve takdir komisyonuna sevk tarihinden sonra zamanaşımı süresi içinde düzenlenen vergi tekniği raporundaki verilerin takdir komisyonunca done olarak alınmasında bir engel bulunmamaktadır.

Bu durumda, takdir komisyonuna sevkin zamanaşımını durduğunun kabulü ile olayda, zamanaşımının bulunup bulunmadığı hususunun değerlendirilmesi, zamanaşımının bulunmadığının tespiti halinde, re'sen tarh nedeni hususununda değerlendirilme yapılmak ve re'sen tarh nedeni varsa takdir komisyonu kararının dayanağının incelenmesi suretiyle, takdir edilen matrah yönünden de araştırılma yapılarak karar verilmesi gerektiğinden, davayı 2013 yılı kurumlar vergisi, 2013/Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemleri geçici vergi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmı yönünden yazılı gerekçeyle kabul eden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan davalı istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.