Danıştay 9. Daire E.2021/2751 K.2022/103

...İdaresi Başkanlığı - ... VEKİLİ : Av....

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Araç Muayene İstasyonları İşletmeciliği Anonim Şirketi VEKİLİ : Av....

İSTEMİN KONUSU

...Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, araç muayene hizmeti için ...Güney Taşıt Muayene İstasyonları Yapım ve İşletim A.Ş. ile imzalanan alt işletim sözleşmesine istinaden ABD doları cinsinden peşin ödenen alt işletim bedelinin, mukayyet değer yerine borsa rayiciyle değerlenmesinden dolayı oluşan kur farkı geliri nedeniyle 2016 yılı kurumlar vergisi için ödenen 7.877.884,01-TL'nin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair ...tarih ve ...sayılı işlemin iptali ile fazladan ödenen bu tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K: ...sayılı kararıyla; düzeltme-şikayet başvurusunu reddine dair işlem ve ödenen tutarın iadesi yönünden; davacı şirket tarafından alt işletim bedeli olan 116.476.330 ABD dolarının peşin olarak ...

A.Ş.'ye ödendiği, anılan bu şirketin davacı şirkete düzenlendiği imtiyaz kullandırım faturalarındaki tutarların peşin ödenen alt işletim bedelinden mahsup edildiği, alt işletim bedelinin 180-Gelecek Aylara Ait Giderler ve 280-Gelecek Yılllara Ait Giderler hesabında izlendiği, ilgili dönemde anılan hesaplarda kalan tutarın borsa rayici üzerinden değerlendirilerek ortaya çıkan kur farkının gelir olarak dönem kazancına dahil edildiği,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 'Aktif Geçici Hesap Kıymetleri' başlıklı 283.maddesinde, gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderlerin mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerleneceğinin düzenlendiği,

peşin ödenen alt işletim bedelinin de gelecek döneme ait bu hesapta izlenerek mukayyet değer üzerinden değerlenmesi gerektiği, aktif geçici hesap kıymetleri için yabancı para veya TL ayrımı yapılmaksızın mukayyet değer dışında başka bir ölçü üzerinden değerleme yapılamayacağı, mukayyet değerle değerleme yapılması halinde ortaya çıkan bir kur farkının da söz konusu olmayacağı,

peşin ödenen alt işletim bedeline ilişkin borsa rayici üzerinden yapılan değerleme sonucunda ortaya çıkan kur farkı nedeniyle yapılan tahakkuk işlemine istinaden ödenen verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı için bu işlemin iptali ve ödenen verginin davacıya iadesi gerektiği, faiz istemi yönünden ise;

haksız yere alınan verginin 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine ilişkin Kanun hükümleri uyarınca, dava tarihinden itibaren ilgilisine ödenmesi gerektiği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptaline, ödenen tutarın dava tarihinden itibaren işleyecek yasal faizi ile birlikte davacıya iadesine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve esas bakımından hukuka uygun olduğu gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45/3. maddesine istinaden istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Savunma ve istinaf başvuru dilekçelerindeki iddialar yinelenerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket tarafından, 2016 yılına ilişkin ABD doları cinsinden peşin ödenen alt işletim kullandırım bedellerinin mukayyet değer yerine borsa rayiciyle değerlenmesinden dolayı oluşan kur farkı geliri nedeniyle ödenen 7.877.884,01-TL kurumlar vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair ...tarih ve ...sayılı işlemin iptali ile fazladan ödenen bu tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/A maddesinin 2. fıkrasında; vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak uygulanacağı belirtilmiştir.

Aynı Kanun'un 122. maddesinde; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124. maddesinde de; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır.

Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanun'un 116.maddesinde; vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapıldıktan sonra, 117. ve 118. maddelerinde de, hesap hataları ile vergilendirme hatalarının neler olduğu gösterilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Değerlemenin tarifi" başlıklı 258. maddesinde, değerlemenin, vergi matrahlarının hesaplanmasiyle ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti olduğu, "Değerleme ölçüleri" başlıklı 261. maddesinde, değerlemenin, iktisadi kıymetin nevi ve mahiyetine göre, bu maddede sayılan ölçülerden biri ile yapılacağı, sayılan ölçüler arasında borsa rayici ve mukayyet değerin de yer aldığı,

"Borsa rayici" başlıklı 263. maddesinde, borsa rayicinin, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son muamele gününde borsadaki muamelelerinin ortalama değerlerini ifade edeceği, "Mukayyet değer" başlıklı 265. maddesinde, mukayyet değerin, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri olduğu,

"Yabancı paralar" başlıklı 280. maddesinde, yabancı paraların borsa rayiciyle değerleneceği, borsa rayicinin takarrüründe muvazaa olduğu anlaşılırsa bu rayiç yerine alış bedelinin esas alınacağı, yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kurun Maliye Bakanlığınca tespit olunacağı, bu madde hükmünün yabancı parayla olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da cari olacağı, bunlardan vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçların, bu Kanunun 281 ve 285. maddeleri uyarınca değerleme günü kıymetine irca edilebileceği,

ancak senette faiz oranının yazılı olmadığı durumlarda değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranının (LİBOR) esas alınacağı, "Aktif geçici hesap kıymetleri" başlıklı 283. maddesinde ise, gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılatın, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerleneceği ifade edimiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda belirtilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden; düzeltme yolunun, vergiye ilişkin hesaplarda, matrah ve miktar hatası bulunması yahut mükerrer vergi istenmesi şeklinde, vergilendirmede ise, mükellefin şahsında, mükellefiyette, verginin mevzuunda ve döneminde yapılmış hataların varlığı halinde izlenebilecek bir idari başvuru yolu olduğu, vergi yükümlülerince, vergilendirmeye ilişkin bir olayın düzeltme yoluyla yargı önüne getirilebilmesi ve vergi hatasının varlığından söz edilebilmesi için, hukuksal sorun olarak çözümlenmesi gerekmeyen açık ve mutlak bir hata bulunduğunun belirlenebilmesinin gerektiği açıktır.

Başka bir anlatımla, idareden düzeltilmesi istenebilecek vergi hataları, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık halinde yargı yerinin, 213 sayılı Kanun'un 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurulmadan, ilk bakışta anlaşılabilecek açıklıktaki vergilendirme yanlışlıklarıdır.

Olayda; davacı şirket tarafından, 2016 yılına ilişkin ABD doları cinsinden peşin ödenen alt işletim kullandırım bedellerinin mukayyet değer yerine borsa rayiciyle değerlenmesinden dolayı oluşan kur farkı geliri nedeniyle ödenen kurumlar vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemin iptali ile ödenen bu tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmekte olup, uyuşmazlığın çözümü; ABD doları cinsinden peşin ödenen alt kullandırım bedellerinin mukayyet değerle mi değerleneceği yoksa borsa rayiciyle mi değerleneceğinin belirlenmesine bağlı olduğu, bu hususun ortaya konulabilmesinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 258, 261, 263, 265, 280 ve 283. maddelerinde yer alan hükümlerin değerlendirilmesine ve yorumlanmasına bağlı olduğu açıktır.

Bu durumda, davacı iddiaları ve bu iddialar çerçevesinde ortaya çıkan uyuşmazlık, herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde nitelendirilebilecek açık bir vergi hatası kapsamında olmayıp, hukuki bir sorun niteliğinde olduğundan, diğer bir ifadeyle ihtilafın çözümünün maddi olayların ve mevzuatın değerlendirilmesi ve yorumunu gerektirmesi nedeniyle, uyuşmazlığın vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelebileceği anlaşıldığından, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna ulaşılmış olup, bu sebeple dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde hukuka aykırılık ve davayı kabul eden vergi mahkemesi kararına yönelik yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.