Danıştay 9. Daire E.2021/3270 K.2023/397

Dava konusu istem: Davacı tarafından, İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nce ihale edilip uhdesinde kalan … ihale kayıt numaralı "Malzemeli Genel Temizlik Hizmet Alımı" işine ilişkin alınan ihale kararı ve imzalanan sözleşme nedeniyle ödenen 568.725,73.-TL damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın tahsil tarihinden hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; uyuşmazlığın çözümünün davacının imzalanan sözleşmede ihaleyi yapan kurum tarafından 696 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kasamında iş eksilişine gidilmesi nedeniyle sözleşmenin tekemmül etmediği ve ihaleyi yapan İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nün kamu tüzel kişiliğine haiz olmadığı iddialarının irdelenmesine bağlı olduğu, sözleşmenin 27.01.2016 tarihinde imzalanıp yürürlüğe girdiği, yürürlüğe girdiği tarih itibariyle hüküm ve sonuçlarını doğurmaya başladığı,

ihaleyi yapan idare tarafından … tarih ve … sayılı yazı ile sözleşme hükümleri çerçevesinde (10.03.2018 tarihinde yapılan iş artışı dahil) ihale bedelinin yaklaşık %39'u oranında iş eksilişi yapıldığının davacıya bildirildiği olayda sözleşmenin imzalanarak yürürlüğe girdiği tarihte tekemmül etmesi ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olma şartını taşıması,

davacının sözleşme hükümlerinden belli bir dönem yararlanması karşısında yapılan sözleşmenin sonradan iptali edilmiş olması ya da hüküm ve sonuçlarının yerine getirilmemesi imzalanan kağıdın herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olma niteliğini ortadan kaldırmayacağından, davacının bu iddiasına itibar edilmediği, ihaleyi yapan kurumun İstanbul Büyük Şehir Belediye Başkanlığı'na bağlı, müstakil bütçeli kamu tüzel kişiliğini haiz bir kamu kuruluşu olduğu,

belediyelerce yapılması gereken kamu hizmeti niteliğini haiz faaliyetlerin özel Kanun ile devredildiği de dikkate alındığında ihaleyi yapan İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü' nün resmi daire sıfatına haiz olup olmadığı, resmi dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletme olup olmadığı hususu hukuki yorumu gerektirdiğinden, vergilendirme işleminde ilk bakışta anlaşılacak bir vergilendirme hatasının bulunmadığı sonucuna varılması nedeniyle davacının bu iddiasına da itibar edilmediğinden, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Sözleşmede ihaleyi yapan kurum tarafından 696 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kasamında iş eksilişine gidilmesi nedeniyle sözleşmenin tekemmül etmediği, ihaleyi yapan İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü resmi daire sıfatına haiz olmadığından ihale kararına ilişkin damga vergisi mükellefinin ihaleyi yapan kurum olduğu, damga vergisinden sorumluluğu bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Kamu tüzel kişiliğini haiz bulunan İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nün aldığı ihale kararı damga vergisine tabi olup ihale kararında imzası bulunmasa da şirket türü itibariyle sürekli damga vergisi mükellefiyeti bulunan davacı şirketin, mükellefiyetinin bir gereği olarak,

ihale kararı damga vergisinin beyan ve ödenmesinden sorumlu olduğundan ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin geçici 23 ve 24.maddeleri uyarınca iş eksilişine gidilmesi nedeniyle uğranılan zararlara karşılık ödeme şartları kuralda belirlenmiş olan tazminat dışında yüklenicilerin herhangi bir hak talebinde bulunmaları mümkün bulunmadığından,yukarıda yazılı gerekçeyle davanın reddine karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararı sonucu itibarıyla usul ve yasaya uygun olup kararın bu nedenlerle onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nce ihale edilip uhdesinde kalan … ihale kayıt numaralı "Malzemeli Genel Temizlik Hizmet Alımı " işine ilişkin alınan ihale kararı ve imzalanan sözleşme nedeniyle ödenen 568.725,73.-TL damga vergisinin iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile ödenen tutarın tahsil tarihinden hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi tutulacağı, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği.

3. maddesinde; damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenlerin olacağı, resmi daireler ile kişiler arasındaki işlemlere ait kağıtların damga vergisini kişilerin ödeyeceği, Kanunun 8. maddesinde; bu Kanunda yazılı resmi daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu,

bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı, Kanuna ekli (1) sayılı Tablonun "II-Kararlar ve mazbatalar" başlıklı bölümünün 2. maddesinde ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu hükmüne yer verilmiştir.

488 sayılı Kanun'un 22. maddesinin (a) bendinde de; makbuz karşılığı ödemelerde Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde düzenlenen kağıtların vergisinin, ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği ve yirmialtıncı günü akşamına kadar ödeneceği, Maliye Bakanlığının, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu, 24. maddesinin üçüncü fıkrasında ise.

22. maddenin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamında bulunanların, taraf oldukları işlemlere ilişkin kağıtlara ait verginin beyan ve ödenmesinden sorumlu oldukları, verginin ödenmemesi veya noksan ödenmesi durumunda vergi, ceza ve fer'ilerinin, vergi için diğer işlem taraflarına rücu hakkı olmak üzere, bu fıkrada belirtilen kişilerden alınacağı belirtilmiştir.

Ayrıca 04/02/2005 tarih ve 25717 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 43 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile daha önce yayımlanan 16 seri nolu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nde sayılan kurum ve kuruluşlar arasında yer alan anonim şirketlerin sürekli damga vergisi mükellefiyetinin devam ettiği açıklanmıştır.

22.06.1939 tarih ve 4239 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan İstanbul Elektrik, Tramvay ve Tünel İdareleri Teşkilat ve Tesisatının İstanbul Belediyesine Devrine Dair 3645 sayılı Kanunun 1.maddesinde, İstanbul Elektrik, Tramvay ve Tünel Şirketleri’nin satın alınmasına dair sözleşmelerin tasdiki hakkındaki kanunlarla bu kanunlara bağlı sözleşmeler gereğince Hükümete intikal eden teşekküllerin bütün hak, yetki ve sorumlulukları ile İstanbul Belediyesi’ne devredildiği,

2.maddesinde, bu kanunla İstanbul Belediyesine devrolunan idareler "İstanbul Elektrik, Tramvay ve Tünel İşletmeleri Umum Müdürlüğü" adı ile kurulacak hükmi şahsiyeti haiz ve İstanbul Belediye Reisliğine bağlı bir Umum Müdürlük tarafından idare olunur, kuralına, aynı kanunun Umum Müdürlüğün vazifeleri başlıklı 3.maddesinde, kendisine intikal eden menfaatleri istifa ve tahmil edilen vecibeleri ifa etmek, İstanbul'un Rumeli ve Anadolu yakaları ile civarında ve Adalarda elektrik kudreti tevzi etmek üzere elektrik tesisatını ve elektrikli tramvay şebekesini ve tünel tesisatını ihtiyaca göre tanzim, ıslah,

tadil ve tevsi etmek ve bu işler için muktezi gayrimenkulleri istimlak etmek ve işletmelerine hadim bütün muameleler ve teşebbüslerde bulunmak ve lüzum görülürse troleybüs ve otobüs servisleri ihdas etmek, işletmek ve işlettirmek suretiyle münakalatı temdit ve takviye etmektir, kuralına yer verilmiştir.

696 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamesinin 127. maddesi ile 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye eklenen geçici 24. maddesinin 1. fıkrasında il özel idareleri ve belediyeler ile bağlı kuruluşlarında ve bunların üyesi olduğu mahalli idare birliklerinde, birlikte veya ayrı ayrı sermayesinin yarısından fazlası il özel idareleri, belediyeler ve bağlı kuruluşlarına ait şirketlerde 4734 sayılı Kanun ve diğer mevzuat hükümleri uyarınca personel çalıştırılmasına dayalı hizmet alım sözleşmeleri kapsamında yükleniciler tarafından 04.12.2017 tarihi itibarıyla çalıştırılmakta olanların,

aynı fıkranın a,b,c,ç bendinde yazılı şartlarda ve usulde hizmet alım sözleşmesini yapan idareye veya şirkete işçi statüsünde çalıştırılmak üzere başvurulabilirler kuralına, 2. fıkrasında geçici 23. maddenin ikinci, üçüncü, yedinci, sekizinci, dokuzuncu, onuncu, onikinci ve onaltıncı fıkraları hükümlerinin bu madde kapsamında yer alanlar hakkında da kıyasen uygulanacağı kuralına, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin geçici 23. maddesinin 7. fıkrasında sürekli işçi kadrolarına geçirileceklerin istihdam edilmesine esas hizmet alım sözleşmeleri, birinci fıkrada öngörülen geçiş işleminin yapıldığı tarih itibarıyla feshedilmiş sayılır.

Feshedilmiş sayılan sözleşmelerden, sadece yapılan işin tutarı her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80’ini aşmayanlar için yükleniciye, sözleşmenin yürütülmesine ilişkin her türlü zarara karşılık her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80’i ile yapılan işin tutarı arasındaki bedel farkının %5’i fesih tarihindeki fiyatlar dikkate alınarak sözleşmeyi yürüten idare tarafından, yapmış olduğu vergi, resim, harç ve paylar dahil olmak üzere tüm giderler ve mahrum kaldığı kâr karşılığı olmak üzere tazminat olarak ödenir ve başkaca bir ödeme yapılmaz.

Yüklenici başka bir hak talebinde bulunamaz kuralına, 8.fıkrasında ise sürekli işçi kadrolarına geçirileceklerin istihdam edilmesine esas hizmet alım sözleşmelerinde personel çalıştırılmasına dayalı olmayan kısımların da bulunması halinde, personel çalıştırılmasına dayalı olan kısımlar için iş eksilişi yapılmış sayılır. İş eksilişi yapılmış sayılan sözleşmelerde, kalan iş kısmı içerisinde personel çalıştırılmasına dayalı olmayan tutar hesaplanır.

Bu tutara iş eksilişi yapılmış sayılan tarihe kadar gerçekleştirilen iş tutarının eklenmesi ile bulunacak toplam tutarın her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80’ini aşmaması halinde yükleniciye, sözleşmenin yürütülmesine ilişkin her türlü zarara karşılık her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80’i ile sözleşmenin tamamlandığı tarih itibarıyla gerçekleştirilen işin toplam tutarı arasındaki bedel farkının %5’i kabul tarihindeki fiyatlar dikkate alınarak sözleşmeyi yürüten idare tarafından, yapmış olduğu vergi, resim,

harç ve paylar dahil olmak üzere tüm giderler ve mahrum kaldığı kâr karşılığı olmak üzere tazminat olarak ödenir ve başkaca bir ödeme yapılmaz. Yüklenici başka bir hak talebinde bulunamaz kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer alan düzenlemelerin birlikte değerlendirilmesinden.

İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nün İstanbul Belediye Başkanlığı’na bağlı, tüzel kişiliğe haiz ve kamu ihtiyaçlarının karşılanması amacıyla kurulduğu, vazifelerini ifa için kamusal yetki ve ayrıcalıklar tanındığı da dikkate alındığında, kamu tüzel kişiliğine haiz olduğu, kamu tüzel kişiliği bulunan idarelerin aldığı ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu, İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü'nün resmi daire niteliğine sahip olmamakla birlikte kamu tüzel kişiliğini haiz bulunması nedeniyle aldığı ihale kararlarının damga vergisine tabi olduğu,

ihale kararında imzası bulunmayan ancak ihale kararının tarafı olan sürekli damga vergisi mükellefiyeti bulunan davacı şirketin, sürekli damga vergisi mükellefiyetinin gereği ihale kararına ilişkin damga vergisinin beyan ve ödenmesinden sorumluluğunun bulunduğu,

öte yandan, il özel idareleri ve belediyeler ile bağlı kuruluşlarında ve bunların üyesi olduğu mahalli idare birliklerinde, birlikte veya ayrı ayrı sermayesinin yarısından fazlası il özel idareleri, belediyeler ve bağlı kuruluşlarına ait şirketlerde 4734 sayılı Kanun ve diğer mevzuat hükümleri uyarınca, personel çalıştırılmasına dayalı hizmet alım sözleşmeleri kapsamında çalıştırılan işçilere sürekli işçi kadrosuna geçiş imkanı tanındığı, bu nedenle bu kapsamda olan işçilerin maddede sayılan kurumlarda çalıştırılmasına yönelik olarak imzalanan personel alım sözleşmelerinin feshedilmiş sayıldığı,

sürekli işçi kadrolarına geçirileceklerin istihdam edilmesine esas hizmet alım sözleşmelerinde hem personel çalıştırılmasına dayalı hizmet alımı hem de personel çalıştırılmasına dayalı olmayan hizmet alımının bulunması halinde personel çalıştırılmasına dayalı olan kısımlar için iş eksilişi yapılmış sayıldığı,

sözleşmenin iş eksilişi sonrası kalan iş kısmında personel çalıştırılmasına dayalı olmayan iş tutarına, iş eksilişi yapılan tarihe kadar gerçekleştirilen iş tutarının eklenmesi ile bulunacak toplam tutarın, her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80'ini aşmaması halinde yükleniciye, sözleşmenin yürütülmesine ilişkin her türlü zarara karşılık her türlü fiyat farkı hariç sözleşme bedelinin %80’i ile sözleşmenin tamamlandığı tarih itibarıyla gerçekleştirilen işin toplam tutarı arasındaki bedel farkının %5’i kabul tarihindeki fiyatlar dikkate alınarak sözleşmeyi yürüten idare tarafından, yapmış olduğu vergi, resim,

harç ve paylar dahil olmak üzere tüm giderler ve mahrum kaldığı kâr karşılığı olmak üzere tazminat ödenmesinin öngörüldüğü, tazminat ödenmesi için sözleşmenin personel çalıştırılmasına dayalı olmayan kısmının sona ermesinin gerektiği ve yüklenicilerin söz konusu tazminat dışında herhangi bir hak talebinde bulunmalarının mümkün olmadığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda; kamu tüzel kişiliğini haiz , İstanbul Elektrik Tramvay ve Tünel İşletmeleri Genel Müdürlüğü tarafından alınan ihale kararının damga vergisine tabi olduğu, 488 sayılı Kanun'un 24. maddesinin 3. fıkrası uyarınca sürekli damga vergisi mükellefi olan davacının bu ihale kararı damga vergisinin beyan edilip ödenmesinden sorumlu olduğu ve iadesi talep edilen damga vergileri de dahil olmak üzere sözleşmede iş artışı dahil ihale bedelinde iş eksilişine gidilmesi nedeniyle uğranılan zararlara karşılık olarak ödenebilecek tazminat tutarından başka bir hak talebinde bulunulamayacağı açık olduğundan,

dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde hukuka aykırılık bulunmayıp, dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde yukarıda yazılı gerekçeyle hukuka aykırılık bulunmadığından, davanın reddine karar veren Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.