Danıştay 9. Daire E.2021/4549 K.2023/917

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Dörtyol Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Demir Çelik İmalat Sanayi Ticaret Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018/Ocak ve Şubat dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu ile dava konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen. Demir Çelik İmalat Sanayi Tic. Ltd.

Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden adı geçen mükellefin davacıya düzenlediği faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeler olduğu sonucuna varıldığından söz konusu faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı,

vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısmına yönelik ise, dosyaya sunulan vergi/ceza ihbarnamesi ve tebliğ evrakının incelenmesinden, 2017/Ocak dönemine ilişkin olarak kesilen, davacıya 10/06/2017 tarihinde tebliğ edilen ve tebliğden itibaren dava açılmadığından 07/09/2017 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezası olduğu görüldüğü,

2017 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının, cezanın kesinleştiği yılı takip eden 2018 yılından başlamak üzere beş yıl içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda tekerrüre esas olacağı, dava konusu olayda 2018 vergilendirme dönemine ilişkin tarh edilen katma değer vergileri için kesilen vergi ziyaı cezasına, 2017 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle tekerrür hükümleri uygulandığı anlaşıldığından, dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılmasında da hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yeterli inceleme ve araştırma yapılmadan davacı adına cezalı tarhiyatların yapılmasının hukuka uygun olmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket adına, Dörtyol Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi …Demir Çelik İmalat Sanayi Ticaret Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018/Ocak ve Şubat dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan hâlinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmü yer almakta iken; 26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle 213 sayılı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesi aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir:

“MADDE 339 – Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Şu kadar ki, artırım tutarı kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamaz.

Birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınır.”

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.

Bölge İdare Mahkemesi kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı tarafından ileri sürülen iddialar, temyize konu kararın bu hususlara ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte bulunmamıştır.

Davacının, Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle arttırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;

Yukarıda yer alan 7338 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle, artırım tutarının, kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı öngörülmüş olup anılan değişikliğin gerekçesinde, uygulamada tecrübe edilen hususlar ve yargı kararlarının yanı sıra, fiil ile bu fiile uygulanacak ceza arasında orantı bulunması gerektiğine yönelik, genel ceza hukuku ilkesi de dikkate alınarak, madde gereğince yapılacak artırım tutarının, kesinleşen cezadan fazla olmamasının temin edildiği belirtilmiştir.

Bu itibarla, kesinleşen bir cezanın tekerrüre esas alınması suretiyle, tekrar kesilecek cezanın arttırılmasında, orantılılık ilkesine aykırılığın önüne geçilmesini amaçlayan bu Kanun değişikliğinin failin lehine olduğu anlaşıldığından, suçun işlendiği zaman yürürlükte olan kanun ile sonradan yürürlüğe giren kanun hükümlerinin farklı olması hâlinde, failin lehine olan kanun hükmünün uygulanması gerektiği yönündeki, ceza hukukunun genel ilkesinin uyuşmazlıkta dikkate alınması gerektiği sonucuna varılmıştır.

Bu kapsamda, 2017/Ocak dönemi için kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmasına esas alınan vergi ziyaı cezasının 2017 yılında itirazsız kesinleşmesi nedeniyle, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılmasında hukuka aykırılık bulunmamakta ise de; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinde 14/10/2021 tarih ve 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle getirilen yeni düzenlemenin dikkate alınması suretiyle, tekerrür şartlarına yönelik değerlendirme yapılarak yeniden bir karar verilmek üzere, Vergi Mahkemesi kararının tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmektedir.