Danıştay 9. Daire E.2022/4731 K.2023/1216

Dava konusu istem: … A.Ş. ile Sağlık Bakanlığı arasında 06/09/2014 tarihinde "Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü Yapım İşleri ile Ürün ve Hizmetlerin Temin Edilmesi İşi"ne ilişkin olarak sözleşme imzalandığı, söz konusu işe ilişkin olarak davacı şirket ile … A.Ş. arasında 01/02/2017 tarihinde Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü İçin Hizmet Sunumuna Yönelik İşletme ve Bakım Hizmetleri Sözleşmesi imzalanması üzerine bu sözleşmeye istinaden ihtirazi kayıtla ödenen damga vergisinin iadesi istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dokuzuncu Dairesince verilen bozma kararına uymak suretiyle; dosyanın incelenmesinden, ihtilaflı verginin, davacının ihalesini üstlendiği "Kocaeli Etlik Entegre Sağlık Kampüsü İnşaası ve İşletmesi İşi" nedeniyle Sağlık Bakanlığıyla imzaladığı 06/09/2014 tarihinde imzaladığı "Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü Yapım İşleri ile Ürün ve Hizmetlerin Temin Edilmesi İşi"ne ilişkin olarak bu sözleşmenin izin verdiği ve öngördüğü şekilde taşeron.

Hizmetleri A.Ş. ile imzalanan "Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü İçin hizmet Sunumuna Yönelik İşletme ve Bakım Hizmeti Sözlemesi"ne ilişkin olduğu, dolayısıyla, 01/02/2017 tarihinde imzalanmakla birlikte, 09/08/2016 tarihinden önce bir bütün olarak ihale edilmiş bir proje ait olduğu, anılan ihalenin kapsamı dışında, ihale kararının ve buna dayalı sözleşmenin öngörmediği bir işi konu edinen sözleşme olmadığı, dolayısıyla, vergi yükü ve bağışıklığı bakımından 09/08/2016 tarihinden önceki ihale tarihi itibariyle geçerli olan yasal düzenlemelere göre tutum geliştirilerek girişilmiş bir faaliyet olduğunun anlaşıldığı,

olayda, sözleşme tarihi itibariyle gerçekleşmiş mevzuat değişikliğinin davacı şirket aleyhine meydana getirdiği yüklerin söz konu işin ihale edildiği tarih itibariyle öngörülemeyeceği, nitekim, 6728 sayılı Kanun'un 76. maddesinin 1. fıkrasının (c) ve (ç) bentleri uyarınca Kanun'un yayım tarihi olan 09/08/2016 tarihinden itibaren yapılan proje ve işlere uygulanacağı, söz konusu bentlerde yer alan proje ve işlere ilişkin olarak istisna uygulanabilmesi için,

09/08/2016 tarihinden itibaren ilk defa yapılan bir proje veya iş olmasının ya da mevcut projelerin 09/08/2016 tarihinden itibaren ihale edilen kısmına ilişkin olmasının gerektiği düzenlemesinin getirildiği, sözleşmeye konu işin de projenin 09/08/2016 tarihinden sonra ayrıca ihale edilen bir kısmına ait ait olmadığı,

bu nedenle, 6728 sayılı 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinin ikinci fıkrası ve 2017/4 sayılı İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in 6. maddesinin 3. fıkrasının (o) bendi kapsamında değerlendirilemeyeceği, dolayısıyla, damga vergisinden istisna kılınabilmesi için bu Kanunun ve Tebliğ hükümlerine göre Vergi Resim Harç İstisnası belgesine bağlanmasına gerek kalmadan 6428 sayılı Sağlık Bakanlığınca Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Tesis Yaptırılması,

Yenilenmesi ve Hizmet Alınması ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 9. maddesinin sağladığı istisnadan faydalandırılması gerektiği sonucuna varıldığı,

6428 sayılı Kanunun 9. maddesi kapsamında damga vergisi istisnasından faydalandırılması gereken sözleşme nedeniyle ihtirazi kayıtla ödenen damga vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığından açılan davanın söz konusu işle ilgili olarak sözleşmenin taraflarının herhangi biri adına düzenlemiş bir Vergi Resim Harç İstisna Belgesinin bulunmadığından bahisle reddine karar veren vergi mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle istinaf isteminin kabulüne, mahkeme kararının kaldırılmasına, esastan incelenen davada, dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

… Hizmetleri A.Ş.'nce üstlenilen "Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü Yapım İşleri ile Ürün ve Hizmetlerin Temin Edilmesi İşi"ne ilişkin olarak Ekonomi Bakanlığından Vergi Resim Harç İstisna Belgesi alınarak ibraz edilmediğinden döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmesi ve damga vergisi istisnasından faydalanmasının mümkün olmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile usul ve yasaya aykırı olan Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

… A.Ş. ile Sağlık Bakanlığı arasında 06/09/2014 tarihinde "Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü Yapım İşleri ile Ürün ve Hizmetlerin Temin Edilmesi İşi"ne ilişkin olarak sözleşme imzalandığı, söz konusu işe ilişkin olarak davacı şirket ile … Hizmetleri A.Ş. arasında 01/02/2017 tarihinde Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü İçin Hizmet Sunumuna Yönelik İşletme ve Bakım Hizmetleri Sözleşmesi imzalanması üzerine ve bu sözleşmeye istinaden ihtirazi kayıtla ödenen damga vergisinin iadesi istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

21/02/2013 tarihinde kabul edilerek 09/03/2013 tarih ve 28582 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6428 sayılı Sağlık Bakanlığınca Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Tesis Yaptırılması, Yenilenmesi ve Hizmet Alınması ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 1. maddesinde; bu Kanun'un amacının ihale ile özel hukuk hükümlerine göre , kamu özel işbirliği modeli çerçevesinde.

Sağlık Bakanlığı ve bağlı kuruluşlarınca yapılmasına ihtiyaç duyulan tesislerin ön proje, ön fizibilite raporu ve belirlenecek temel standartlar çerçevesinde, Hazine'nin özel mülkiyetindeki taşınmazlar üzerinde sözleşmede belirtilen sabit yatırım dönemi hariç otuz yılı geçmemek üzere bağımsız ve sürekli nitelikte üst hakkı tesis edilmek suretiyle yaptırılması, mevcut tesislerin yenilenmesinin sağlanması ve bu projeler için alınacak danışmanlık, araştırma - geliştirme hizmetleri ile ileri teknoloji ya da yüksek mali kaynak gerektiren bazı hizmetlerin gördürülmesine ilişkin usul ve esasları belirlemek olduğu, 9. maddesinde;

bu Kanun kapsamında yapılacak yatırımlarla ilgili olarak yatırım dönemiyle sınırlı olmak kaydıyla, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılacak her türlü iş ve işlemler ile düzenlenecek kağıtların 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na göre alınan damga vergisi ile 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca alınan harçlardan müstesna olduğu düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda belirtilen mevzuat hükmünün değerlendirilmesinden, 6428 sayılı Kanunun "İstisnalar" "başlıklı 9'uncu maddesinde, "Bu Kanun kapsamında yapılacak yatırımlarla ilgili olarak yatırım dönemiyle sınırlı olmak kaydıyla, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılacak her türlü iş ve işlemler ile düzenlenecek kâğıtlar, 1/7/1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa göre alınan damga vergisi ile 2/7/1964 tarihli ve 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca alınan harçlardan müstesnadır." düzenlemesinin yer aldığı, getirilen hükmün istisna hükmü olduğu,

idarenin, sermaye şirketinin ve yabancı şirketin yapacağı bütün iş ve işlemlerin damga vergisinden müstesna tutulabilmesi için iki koşulun gerçekleşmesi gerektiği, bu koşullardan ilkinin; yapılan iş veya işlemin Kanun kapsamında yapılacak yatırımlarla ilgili olarak yatırım dönemiyle sınırlı olmak kaydıyla gerçekleştirilmiş bulunması, ikincisinin ise, iş veya işlemin, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılması; yani iki taraflı ve taraflarından birinin de mutlaka "idare" olması,

başka anlatımla, gerçek veya özel hukuk tüzel kişisinin tek başına veya bir başka şirketle yapacağı iş ve işlemlerin istisna kapsamında olmadığı, düzenlemede yer alan "idare" sözcüğünden sonra kullanılan "ile" bağlacının, iş ve işlemlerin idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri tarafından birlikte yapılması gerektiği anlamını verdiği, bir iş ve işlemin bu maddeye göre damga vergisinden müstesna olabilmesi, ilk koşul yanında, idare ile gerçek veya özel hukuk tüzel kişileri arasında yapılmış bulunmasına bağlı olduğu,

istisna ve muafiyet öngören düzenlemelerin dar yorumlanması gerektiği, gerçek veya özel hukuk tüzel kişilerinin tek başına veya bir başka şirketle yapacağı iş ve işlemlerin istisna kapsamında olmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.

Bu durumda; … A.Ş. ile Sağlık Bakanlığı arasında 06/09/2014 tarihinde "Kamu Özel İşbirliği Modeli ile Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü Yapım İşleri ile Ürün ve Hizmetlerin Temin Edilmesi İşi"ne ilişkin olarak davacı şirket ile … A.Ş. arasında 01/02/2017 tarihinde imzalanan "Kocaeli Entegre Sağlık Kampüsü İçin Hizmet Sunumuna Yönelik İşletme ve Bakım Hizmetleri Sözleşmesi"ne istinaden ihtirazi kayıtla ödenen damga vergisinin, 6428 sayılı Kanunun 9. maddesi kapsamında damga vergisi istisnasından faydalandırılması mümkün olmadığından, dava konusu işlemin iptaline karar karar veren Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.