Danıştay 9. Daire E.2023/565 K.2023/1147

Dava konusu istem: Davacı adına, POS cihazı ile ikrazatçılık faaliyetinde bulunarak elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2012 yılı gelir vergisi ile 2012 yılı tüm dönemleri geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması ve 6736 sayılı Kanun kapsamındaki başvurusunun lehe hükümlerinin uygulanmasına karar verilmesi istemine ilişkindir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dokuzuncu Dairesince üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve geçici vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden verilen bozma kararına uyularak vergi tekniği raporu davacı tarafa tebliğ edildikten sonra dosyanın yeniden incelemesi suretiyle; davanın bu aşamada, vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisine ve gelir geçici vergilere ait bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin bulunduğu,

davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitlerden, davacının kredi kartı sahiplerine pos makinası yoluyla komisyon karşılığında finansman hizmeti sağladığı, bu faaliyetini gizlemek için. İlet. Ltd.

Şti.'den alınan faturalar dışındaki sahte faturaları herhangi bir mal ve hizmet teslimi olmaksızın defter kayıt ve beyanlarına intikal ettirdiği, emtia dengesini sağlayabilmek için de sahte kontör faturası düzenlediğini ortaya koyduğu ve davacı tarafından da aksini ortaya koyan mahiyette herhangi bir bilgi belge sunulmadığı,

2012 yılında 193.372,67-TL'si araç ve telefon satışı, kalan kısmı ise katma değer vergisi hesaplanmayan özel matrah olmak üzere toplam 13.314.700,07-TL katma değer vergisi matrahı beyan eden davacının kredi kartı ile yaptığı toplam 12.581.657,48-TL işlem tutarından gerçek kabul edilen 37.906,20-TL satış tutarı düşüldükten sonra bulunan 12.543.751,28-TL işlem tutarı üzerinden %2,5 komisyon kazancı ile bankalara ödenen %1 komisyon gideri düşüldükten sonra 127.579,11-TL matrah farkı hesaplanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ve Mahkeme kararının bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile gelir geçici vergilere ait bir kat vergi ziyaı

cezaları yönünden davanın reddi yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla yasal isabetsizlik görülmediği, vergi incelemesinde davacının pos cihazlarında kredi kartını kullandığı kişilere mal ve hizmet ifasında bulunmadığı ve herhangi bir belge düzenlemediği, sadece, kredi kartı sahiplerinin komisyon karşılığında nakit para gereksinimlerini karşıladığı ve emtia dengesi kurabilmek için de sahte kontör faturaları düzenlediği tespit edildiğinden,

davacının 213 sayılı Kanununun 359'uncu maddesinde sayılan fiillerinden dolayı gelir vergisine ilişkin vergi ziyaı cezasının üç kat kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ve Mahkeme kararının gelir vergisine ait bir kat vergi ziyaı cezasını aşan vergi ziyaı cezası yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasında yasal isabet görülmediği sonucuna ulaşıldığından,

davacı istinaf başvurusunun belirtilen gerekçeyle reddine, davalı idare istinaf başvurusunun ise kabulüne, Mahkeme kararının gelir vergisine ait bir kat vergi ziyaı cezasını aşan vergi ziyaı cezası yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasının kaldırılmasına ve bu kısım yönünden davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Savunmaları alınmadan ve talepleri olmadan, mükellefiyet kayıtlarının olmadığı bir adres ve yer için gıyaplarında tanzim edilen vergi inceleme tutanağına istinaden vergi ve ceza kesildiği, davalı idarenin mükellefiyette ve mevzuda hata yaptığı, iş yerlerinin olmadığı bir yerde pos tefecilik yapmalarının mümkün olmadığı, varsayıma dayanan vergilendirmenin hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, POS cihazı ile ikrazatçılık faaliyetinde bulunarak elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2012 yılı üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile 2012 yılı tüm dönemleri geçici vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları yönünden verilen kararın temyizen incelenmesine ilişkindir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir.

Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz." hükmüne yer verilmiş, 19. maddesinde vergiyi doğuran olay, “vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğar” biçiminde tanımlanmış, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve ödenmesinin sağlanması olduğu ifade edilmiş, 9. maddesinde, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin 1. fıkrasında; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç, ticari kazanç olarak tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında bu fıkraya bağlı yedi ayrı bentte sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların, Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında ticari kazanç sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılabileceği, vergi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının vergilendirmeye engel hal olmadığı, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve ödenmesini sağlamak olduğu, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu,

vergilendirmede gelirin gerçek miktarının dikkate alınacağı, ödünç para verme işinin devamlı ve mutad meslek halinde yapılması halinde bu işten elde edilen faizin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği, elde edilen safi kazanç tutarının ise tarh matrahını oluşturacağı, matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelirin vergilendirileceği anlaşılmaktadır.

Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, mükellefe ait toplam 14 adet pos cihazı bulunduğu, sahip olduğu pos cihazlarından 2011 yılı için 13.014.790,35-TL, 2012 yılı için 12.581.657,48-TL, 2013 yılı için 3.245.372,50-TL olmak üzere elde ettiği hasılatın toplam 28.841.820,33-TL olduğu, Ba-Bs bildirimlerinin tetkikinden mükellef adına fatura düzenleyen ya da mükellef adına fatura düzenlediği bir kısım mükellefler hakkında tefecilik sebebiyle vergi tekniği raporu bulunduğu, davacının yasal defterleri üzerinden yapılan incelemelerde hasılat faturalarının tamamının kontör, telefon kartı vb. içerikli olduğu,

bir kaç kişi ve kurum adına yüksek tutarlarda düzenlendiği, kontör satışı dışında düzenlemiş olduğu faturaların ve kayıtlarına intikal ettirdiği hasılat faturalarının araç ve telefon satışlarının mükellef adına kayıtlı pos cihazları vasıtası ile tahsilat yapıldığına dair tespit yapılamadığı, bu nedenle pos cihazlarının amacı dışında kullanıldığı ve pos cihazlarından gerçekleştirilen işlemlerin tamamının gerçek mal ve hizmet satışını ifade etmediği,

POS cihazı ile işlem yapan kredi kartı sahiplerinden örnekleme yoluyla ifadelerine başvurulan şahıslardan bazılarının mal ve hizmet almadıklarını, POS cihazı ile yaptıkları işlemlerin komisyon karşılığı nakit ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla yapıldığını beyan ettikleri, 2012 yılında 12.543.751,28-TL tutarında POS tefeciliği kapsamında işlem yapıldığı, elde edilen safi kazancın 127.579,11-TL olduğu tespitlerine yer verilmiştir.

Uyuşmazlıkta, vergi tekniği raporunda.

POS cihazı ile işlem yapılan kart sahiplerinden 2012 yılı için yalnızca 2 kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilerin 2012 yılında yaptıkları toplam çekim tutarının 29.370-TL olduğu, bu kişilerin mükelleften mal almadıklarını nakit ihtiyacını giderdikleri yönündeki ifadelerinden hareketle POS cihazı ile yapılan toplam 12.543.751,28-TL işlem tutarı baz alınarak davacının elde ettiği safi kazanç tutarının belirlendiği, POS cihazından yapılan toplam 12.543.751,28-TL olan işlem tutarının tamamının davacının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemleri olduğuna ilişkin somut veri ve tespitlere dayanılarak değerlendirme yapılmadığı,

diğer bir ifadeyle vergiyi doğuran olayın ve tarh matrahın hiçbir kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut olarak ortaya konulmadığı anlaşıldığından, eksik incelemeye dayanan cezalı tarhiyatta ve yukarıda yazılı gerekçeyle verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamıştır.