Danıştay 9. Daire E.2023/6757 K.2025/1333

İstemin konusu

Davacı adına, kayıt dışı ürettiği bir kısım mamulün belgesiz satışından elde ettiği hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve amortismana tabi bazı iktisadi kıymetlerin itfa paylarını hatalı hesaplayarak kurum kazancının tespitinde yersiz gider indirimi yaptığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak kayıt dışı hasılat yönünden re’sen, yersiz gider yönünden ikmalen tarh edilen 2018 yılı kurumlar vergisi ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353/1.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, fabrika,

makine ve techizatlar bakımından vergi inceleme elemanınca azami ayrılabilecek amortisman tutarından daha fazla tutarın ayrıldığının tespit edildiği, davacı tarafından enflasyon düzeltme farklarının dikkate alınmadığı iddiasına, amortismana tabi iktisadi kıymetin 333 sıra nolu Tebliğde 31/12/2003 tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler yönünden tebliğe ekli listedeki oranın uygulanacağı düzenlendiğinden,

anılan iktisadi kıymetin de 31/12/2003 tarihinden sonra 31/12/2004 ve 31/12/2005 tarihinde iktisap edildiği görüldüğünden, enflasyon düzeltme farkının 31/12/2003 tarihinden önce iktisap edilenler için uygulanacağından, itibar edilmediği, enflasyon düzeltme farklarının fabrika, makine ve techizatlarına uygulanmayacağı açık olduğundan ikmalen yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı,

vergi inceleme elemanınca 24/01/2019 tarihinde işyerinde yapılan fiili envanter sonuçlarının, 01/01/2019-24/01/2019 tarihleri arasında kıst döneme ilişkin mevcut verilerle karşılaştırılması sonucu üretime sevk edilmesi gereken buğday miktarının bulunduğu, buna göre vergi inceleme tutanağında tespit edilen Tip-2 un miktarından daha fazla dönem sonu (31/12/2018) Tip-2 un miktarı bulunduğu, kıst dönemde bonkalite/elek altı un satışı bulunmadığından yapılan randıman sonucu bonkalite/elek altı un üretilmediği varsayımından hareket edildiği,

bu değerlendirme yapılırken 2018 yılına ilişkin vergi inceleme tutanağındaki kaydi envanter tablosundan farklı olarak vergi inceleme elemanınca yeni kaydi envanter tablosunun oluşturulduğu ve bu veriler dikkate alınarak 2018 yılında kayıt dışı alınarak imalata girdiği iddia edilen fark buğday miktarına ulaşıldığı görülmekte ise de, 2019 kıst dönemi fiili ve kaydi envanter dengesi sonucunda, üretilen mamul miktarlarından yola çıkılarak bulunan dönem başı (31/12/2019) stokta bulunan Tip-2 un miktarından hareketle hesaplanan buğday miktarının,

bir önceki yıl olan 2018 dönemi dönem sonu stokuna intikal ettirilerek envanter dengesizliğinin oluşturulmasının varsayıma dayalı olduğu, işyerinde kullanılan elektrik, su vb. tali unsurlarla ilgili destekleyici nitelikte bir inceleme yapılmadığı, ayrıca kayıtdışı alışların kimlerden yapıldığı ya da kayıtdışı satışların kimlere yapıldığı, bu kadar emtianın nasıl sevk edildiği yolunda hiçbir inceleme bulunmadığı, fark un miktarının önceki hesap dönemlerine yansıtılması suretiyle kayıt dışı hasılatın bulunduğu,

diğer yandan buğday alışlarının maliyet hesabında dikkate alındığı görülmekle beraber, genel üretim ve işçilik giderlerinin maliyet hesabında dikkate alınmadığı, görüldüğünden, eksik incelemeye dayalı vergi inceleme raporu esas alınarak re'sen yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için öncelikle maddede belirtilen belgelerin verilmediğinin ve alınmadığının belirlenmesi ve bu belgeleri vermeyen ve almayanların saptandığına ilişkin hukuken geçerli bir tespitin mevcut olması gerektiği, olayda ise böyle bir tespitin mevcut olmadığı,

bir kısım mamul satışına fatura düzenlenmediği sonucuna varılarak bulunan tutar üzerinden ceza kesilmiş ise de, özel usulsüzlük kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine dair koşulları düzenleyen maddede belirtilen unsurların bir arada gerçekleşmediği anlaşıldığından,

idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım yada kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine re'sen yapılan cezalı tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar veren ...

Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına karşı davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Olayda, cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda değerlendirmeye esas alınan verilerin iktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun olarak belirlendiği ve raporda varılan sonucun aksinin ispatına yönelik olarakta davacı tarafından somut bir kanıtta sunulamadığı anlaşıldığından, kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılat nedeniyle belirlenen matrah farkı üzerinden salınan cezalı tarhiyatta ve 213 sayılı Kanunun 353/1.maddeside, kuralda sayılı belge vermeme ve belge almama eylemlerden herhangi birinin gerçekleşmesiyle özel usulsüzlük cezasının kesilmesi öngörüldüğünden, maddede tanımlanan kabahatin seçimlik hareketli bir kabahat olduğu,

anılan kabahatin gerçekleşmesinin belge düzenlemek zorunda olanların belgeyi düzenlemediğinin veya belge almak zorunda olanların belgeyi almadığının tespitine bağlı bulunduğu anlaşıldığından, vergi inceleme raporu ile satış hasılatına belge düzenlemek zorunda olan davacının belge düzenleme yükümlülüğüne uymadığı tespit edildiğinden, belge düzenlememe fiili nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığından temyiz itirazının kabulü ile temyiz edilen kararın bozulması gerektiği gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA