Danıştay 9. Daire E.2024/1449 K.2025/245

Dava konusu istem: Davacı adına, tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinen ... Kurumsal Temizlik Malzeme Makine Tic. Ltd. Şti'nin, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu ve 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 0-TL olarak dikkate alınması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına 2017/Ocak-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirkete ilgili dönemde fatura düzenleyen ... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen mükellefin ... Kurumsal Temizlik Malzeme Makine Tic. Ltd. Şti'ne düzenlediği faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeler olduğu sonucuna varıldığından dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Sahte fatura kullanılmadığı, söz konusu malların gerçekten satın alındığı, bu hususun vergi inceleme elemanınca da kabul edildiği, sadece faturaları düzenleyen mükellef hakkındaki rapora dayanılarak tarhiyat yapılamayacağı, cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinen ... Kurumsal Temizlik Malzeme Makine Tic. Ltd. Şti'nin, Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden aldığı faturaların sahte olduğu ve 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 0-TL olarak dikkate alınması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporlarına dayanılarak kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına 2017/Ocak-Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektir.

Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.

Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın, ... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin incelenmesinden;

... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd.

Şti hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunda; mükellefin, belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda .... elektrikli ev aletleri perakende ticareti faaliyetiyle ile uğraşmak amacıyla 30/01/2014 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 30/06/2019 tarihinde mükellefiyetinin re'sen terk ettirildiği, müdürü ve tek ortağının 06/10/2015 tarihinden itibaren ... olduğu, 27/12/2017 tarihli yoklamada, mükellefin gıda, temizlik ürünleri toptan ticareti faaliyetinde bulunduğu, 3 sigortalı çalışanı olduğu, aylık 2.000-TL kirasının olduğu, mülk sahibinin ...

Tem. Gıda Ltd. Şti. olduğu, aynı adreste ... Tem. Gıda Ltd.

Şti.’nin faaliyette bulunduğu, işyerinin yaklaşık 350 metrekare olduğu, 03/08/2018 tarihli yoklamada, belirtilen adreste toptan temizlik malzemeleri alım satım faaliyetinde bulunduğu, 05/09/2018 tarihinli yoklamada, ödevli kurumun belirtilen adreste öteden beri toptan temizlik malzemeleri ve gıda maddeleri alım satım faaliyetinde bulunduğunun şirket müdürü tarafından beyan edildiği, 02/10/2018 tarihinde yapılan yoklamada, mükellefin, belirtilen 4 katlı işyeri adresini, ...

Ltd.

Şti. ile müşterek kullanmak suretiyle temizlik ürünleri toptan satışı faaliyetine devam ettiği, 05/11/2018 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin faal durumda olduğunun tespit edildiği, 07/01/2019 tarihinde yapılan yoklamada, ödevli şirketin ağırlıklı olarak temizlik malzemeleri toptan satışı yaptığı, işyerinde yaklaşık 350.000,00-TL lik mal mevcudu olduğu, 3 çalışanı olduğunun beyan edildiği, 18/06/2019 tarihinde yapılan yoklamada, ilgili şirketin belirtilen işyeri adresinde, grup şirketi...

Temilzl.

Ltd. ile birlikte işyerini müşterek kullanmak suretiyle, elektrikli ev aletleri perakende satışı faaliyetine devam ettiği, 06/08/2019 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin terk edildiği, tamamen boşaltıldığı ve adresin boş ve kapalı olduğunun tespit edildiği, mükellef kurumun özel esaslara tabi olduğu, 2016 dönemine ilişkin Ba ve Bs bildirimleri incelendiğinde, 16 mükelleften 236 belgede 84.961.942,00-TL tutarında mal/hizmet satın aldığını bildirdiği, mal/hizmet satın aldığını bildirdiği mükelleflerden 11’i hakkında sahte belge düzenlediklerinden bahisle vergi tekniği raporu tanzim edildiği,

55 mükellefe 997 belgede 81.807.189,00-TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği, mal/hizmet sattığını bildirdiği mükelleflerden 2’si hakkında devam eden vergi incelemesi olduğu, 2017 döneminde, 29 mükelleften 321 belgede 120.708.080,00-TL tutarında mal/hizmet satın aldığı, mal/hizmet satın aldığını bildirdiği mükelleflerden 16’sı hakkında sahte belge düzenlediklerinden bahisle vergi tekniği raporu tanzim edildiği, 37 mükellefe 1219 belgede 124.576.434,00-TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği, mal/hizmet sattığını bildirdiği mükelleflerden biri hakkında sahte belge düzenlediklerinden bahisle vergi tekniği raporu tanzim edildiği,

2018 döneminde, 23 mükelleften 203 belgede 109.151.519,00-TL tutarında mal/hizmet satın aldığını bildirdiği, mal/hizmet satın aldığını bildirdiği mükelleflerden beşi hakkında sahte belge düzenlediklerinden bahisle vergi tekniği raporu tanzim edildiği, 81 mükellefe 1322 belgede 114.795.661,00-TL tutarında mal/hizmet sattığı, mal/hizmet sattığını bildirdiği mükelleflerden biri hakkında sahte belge düzenlediğinden bahisle vergi tekniği raporu tanzim edildiği, 2019 döneminde, 8 mükelleften 43 belgede 25.859.905,00-TL tutarında mal/hizmet satın aldığı,

mal/hizmet aldığını bildirdiği mükelleflerden 8’i hakkında sahte belge düzenleme vergi incelemesinin devam ettiği, 38 mükellefe 298 belgede 30.931.942,00-TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği, mal/hizmet sattığını bildirdiği mükelleflerden 6’sı hakkında devam eden vergi incelemesi olduğu, 2016 yılında 81.802.995,83

-TL satış ve 79.393.486,49-TL maliyet beyan ettiği, 2016 yılında 81.807.189,00-TL tutarında, 2017 yılında 124.576.434,00-TL tutarında, 2018 yılında 114.795.661,00-TL tutarında mal sattığını beyan etmesine rağmen KDV'sinin çıkmadığı, rapor tarihine kadar 66.019,28-TL vergi ödemesi yaptığı ve 453.805,00-TL vadesi geçmiş borcunun bulunduğu, muhtasar beyanlarına göre 9 ila 15 arası işçi çalıştırdığı, işçi çalıştırıp çalıştırmadığının teyidi amacıyla Sosyal Güvenlik Kurumu ile yazışma yapıldığı, Sosyal Güvenlik Kurumu İl Müdürlüğü’nden gelen cevapta.

3 ila 5 işçi çalıştırdığına ilişkin bildirimde bulunulduğu, mal/hizmet satın aldığını bildirdiği mükelleflerin tamamı hakkında sahte belge düzenleme konusunda rapor tanzim edildiği veya sahte belge düzenleme konusunda vergi incelemesinin devam ettiği, mal/hizmet sattığını bildirdiği mükelleflerin de sahte belge kullanma oranlarının çok yüksek olduğu tespit edildiği, GİB İntranet sistemi üzerinden yapılan sorgulamada kurum adına kayıtlı herhangi bir araç olmadığı, işletmeye kayıtlı maddi ve maddi olmayan duran varlık bulunmadığı,

çalıştırıldığı bildirilen işçilerin ifadelerinde, bir işçinin 15 gün gibi kısa bir süre çalıştığını, sigortasının yapılmadığını beyan etmesine rağmen daha uzun çalıştığı yönünde bildirimlerde bulunulduğu, diğer bir işçi ifadesinde part-time çalıştığını ifade ettiği, çalışan olarak bildirilen yine başka bir kişinin, iki yıla yakın çalıştığını beyan etmesine rağmen mal hareketlerinin nasıl gerçekleştiğini bilmediğini beyan ettiği, iki yıla yakın süre çalışan bir kişinin firma faaliyetine ilişkin bu denli az bilgiye sahibi olmasının olağan iş akışına uygun olmadığı,

Sosyal Güvenlik Kurumu cevap yazısında, mükellef kurumun icrada toplam 40.509,27-TL borç aslı olduğunu bildirdiği, 2016 ilâ 2019 hesap dönemlerinde gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, amacının sahte belge ticareti yaparak komisyon kazancı elde etmek olduğu, mükellef tarafından düzenlenen belgelere sonraki yıllarda rastlanılması halinde sahte belge olarak değerlendirilmesi gerektiği kanaatine varıldığı belirtilmiştir.

Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, ... Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd.

Şti'nin, yapılan yoklamalarda faaliyetine devam ettiğinin ve belirli bir miktarda emtiasının bulunduğunun tespit edildiği, 66.019,28-TL vergi borcunu ödediği, ifadesine başvurulan işçilerin işyerinde çalışıldığı yönünde beyanda bulundukları hususlarının birlikte değerlendirilmesinden, davanın kanuni temsilcisi olduğu şirkete düzenlenen söz konusu faturaların sahte olduklarını ispatlamak için yeterli olmadığı sonucuna ulaşıldığından, Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu cezalı tarhiyatın, ...

Dayanıklı Tüketim Malları İnşaat Gıda Tekstil Temizlik Maddeleri Paz. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.

Öte yandan, dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporunda; 2016 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen... tarih ve ...sayılı vergi inceleme raporuna atıfla, 2016/Aralık döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin bulunmadığının belirtildiği, katma değer vergisi beyanlarının da bu husus dikkate alınarak yeniden tanzim edilip dava konusu cezalı tarhiyatın önerildiği görüldüğünden, Bölge İdare Mahkemesince devreden katma değer vergisinin azaltımına ilişkin anılan vergi inceleme raporu değerlendirilerek bu kısım hakkında da bir karar verilmesi gerekmektedir.