Danıştay 9. Daire E.2024/4238 K.2025/459

Dava konusu istem: Davacı şirket adına, 2016/Eylül,Ekim,Kasım dönemi yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği ve ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Dağıtım Anonim Şirketi ile ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos-Aralık dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile 2016/Ağustos-Kasım dönemi için üç kat, 2016/Aralık dönemi için bir kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı şirketin 2016/Eylül-Kasım dönemlerine ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle ilgili dönemlere ait tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle re'sen tarh edilen cezalı katma değer vergisi yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı şirkete ilgili dönemde fatura düzenleyen ...

Enerji Dağıtım Anonim Şirketi hakkında düzenlenen... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitler ile ...

Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve... sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin değerlendirilmesinden de, adı geçen mükelleflerin davacı şirkete düzenlediği faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeler olduğu ve sonucuna varıldığından dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Sahte fatura kullanılmadığı, söz konusu malların gerçekten satın alındığı, uzun süredir piyasada bilinen ve ticari saygınlığı olan firmalarla çalışıldığı, vergi inceleme raporunun yeterli araştırma ve incelemeye dayanmadığı, bahse konu firmalara yapılan ödemelerin çek ve banka aracılığıyla yapıldığı, ödeme belgelerinin inceleme elemanına sunulduğu, varsayıma dayalı olarak yapılan cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket adına, 2016/Eylül,Ekim,Kasım dönemi yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği ve ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Enerji Dağıtım Anonim Şirketi ile ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos-Aralık dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile 2016/Ağustos-Kasım dönemi için kesilen üç kat, 2016/Aralık dönemi için kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın, davacı şirketin 2016/Eylül,Ekim,Kasım dönemi yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesinden ve ... Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi numaralı mükellefi ... Enerji Dağıtım Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup davacı tarafından ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın, davacıya ilgili dönemde fatura düzenleyen ... Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;

Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektir.

Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.

Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.

Davacı şirkete ilgili dönemlerde fatura düzenleyen ...

Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda; mükellefin, sıvı yakıtlar ve bunlarla ilgili ürünlerin toptan ticareti (ham petrol, ham yağ, mazot, benzin, biodizel, fuel oil, gaz yağı, madeni yağlar, gres yağları vb.) faaliyeti ile uğraşmak amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, 31/08/2017 tarihi itibariyle vergi dairesi tarafından mükellefiyetinin re'sen terk ettirildiği, 2016 yılına ilişkin faturaların incelemeye ibraz edildiği, 2016 yılı kanuni defterlerin ise incelemeye ibraz edilmediği,

16/11/2015 tarihinde yapılan yoklamada, mükellefin ilgili adreste faaliyetine devam ettiği, 125 metre kare olan söz konusu adreste 2 adet çalışma masası ve 2 adet bilgisayar olduğu, bir personelle faaliyetine devam ettiğinin beyan edildiği, 01/12/2015 tarihinde yapılan şube açılış yoklamasında, söz konusu adreste 800 metre kare alanda 4 asgari ücretli çalışan ve 11 masa 4 adet bilgisayar ve 1 adet televizyon ile faaliyetine devam ettiğinin beyan edildiği, 04/02/2016 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada, söz konusu adresin mükellef şirketin merkez adresi olduğu ve ofis olarak kullanıldığının beyan edildiği,

mükellef şirketin şubesi de olduğunun beyan edildiği, 09/03/2016 tarihinde aynı adreste yapılan faal mükellef kontrol yoklamasında, söz konusu adreste faaliyete devam edildiği faaliyet konusunun toptan sıvı yakıt alım satım işi olduğu, merkezde 4 çalışan olduğunun beyan edildiği, fakat 1 çalışan görüldüğü, mükellefin 2 şubesi bulunduğu, üzerine kayıtlı araç bulunmadığı, kiralık araçların ve tankerlerin kullanıldığının beyan edildiği, 23/03/2016 tarihinde yapılan faal mükellef kontrol yoklamasında, söz konusu adreste faaliyete devam edildiği faaliyet konusunun petrol ürünleri dağıtım ve alım satımı olduğu, 4 adet çalışanın olduğu,

mükellefin ...'de bir adet şubesinin olduğunun beyan edildiği, 01/06/2016 tarihinde şirketin şube adresinde yapılan faal mükellef kontrol yoklamasında, 500 metrekare alanda iki ayrı firmanın daha faaliyet gösterdiği, faaliyet konusunun toptan akaryakıt alım satımı olarak beyan edildiği, 06/06/2016 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada, adreste mükellefin, yaklaşık 100 metrekare iş yerinde ofis olarak faaliyet gösterdiği, iş yerinde 7 çalışan olduğunun beyan edildiği, yoklama esnasında ise bir çalışan görüldüğü, diğer çalışanların sahada olduğunun beyan edildiği,

29/06/2016 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada, mükellefin faal olduğu hususunın tespit edildiği, 22/11/2016 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada, şirkettin faal olduğu, işyerinde 4 çalışan olduğunun, pos cihazının olmadığının beyan edildiği, 16/03/2017 tarihinde şirketin şube adresinde yapılan yoklamada, belirtilen adrese gidildiği, adreste mükellefin tanınmadığı, komşulara sorulduğunda kimsenin tanımadığının belirtildiği, 12/09/2017 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada, yoklamada belirtilen adrese gidildiği, adresin kapalı olduğu,

yapılan çevre araştırmasında ilgili adresin boş olarak bilindiğinin beyan edildiği, 14/11/2017 tarihinde şirketin şube adresinde yapılan yoklamada, adreste başka bir mükellefin faaliyet gösterdiği ve bir yıldır adreste mükellefin faaliyet göstermediği tespit edildiğinden şube kapanışının yapıldığı, 22/11/2017 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan yoklamada; söz konusu adrese gidildiği, adreste ilgili mükellefin faaliyette olmadığı, adreste tanınmadığı, 02/03/2018 tarihinde şirketin merkez adresinde yapılan özel esas yoklamasında, söz konusu adrese gidildiği, adreste ilgili mükellefin faaliyetine son verdiği ve adresten ayrıldığı,

adreste yeni mükellefin faaliyetine başladığının tespit edildiği, 2016 döneminde brüt satışlarının 340.019.103,78-TL olduğu, dönem kârının 298.006,89-TL olduğu, ödenen vergi aslı tutarının 310.270,62-TL olduğu, vadesi geçmiş ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 3.129.997,21-TL olduğu, mükellef kurumun 2016 hesap dönemindeki mal ve hizmet alımlarının katma değer vergisi hariç toplam tutarı 320.046.140,00-TL olduğu, mal ve hizmet alımlarının %96'sı hakkında olumsuz tespit bulunan mükelleflerden yapıldığı, mal alımında bulunduğu ...

Akaryakıt Dağıtım ve Petrol Ürünleri Anonim Şirketi hakkında 2016 ve 2017 hesap dönemine ilişkin olarak ...tarih ve... sayılı vergi tekniği raporu düzenlendiği, anılan raporda, şirketin 15/04/2016 tarihinden itibaren faaliyetinin sahte fatura ticareti olduğu sonucuna varıldığı, yine mal alımında bulunduğu ... Petrol Nakliye Hafr. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den 49.786.287,00-TL mal/hizmet alımında bulunduğunu beyan etmesine rağmen, ilgili firmanın ...

Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'ne 16.347.872,00-TL mal/hizmet satışında bulunduğunu beyan ettiği, mükellefin mal alımında bulunduğu ...Ürünleri Madeni Yağ Taşımacılık Pazarlama San. ve Tic.

Anonim Şirketi hakkında 2016 hesap dönemine ilişkin olarak ...tarih ve... sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlendiği, söz konusu raporda şirketin 01/01/2016 tarihinden tarihinden itibaren faaliyetinin sahte fatura ticareti olduğu sonucuna varıldığı, mükellef kurumun 2016 hesap dönemine ilişkin Form Ba bildiriminde ...

Rafinerileri Anonim Şirketi'nden toplam 4.239.293,00-TL mal/hizmet alımında bulunduğunu beyan ettiği, bu tutarın toplam mal/hizmet alımları içindeki payının %0,01 gibi çok küçük bir rakama tekabül ettiği, diğer alımlar ile birlikte değerlendirildiğinde söz konusu alımların gerçek bir faaliyeti varmış izlenimi uyandırmak maksadıyla yapıldığı sonucuna varıldığı,

mükellef kurum temsilcisi tarafından ibraz edilen faturalar ve ekinde yer alan sevk irsaliyeleri tetkik edildiğinde, ... tarafından akaryakıt yüklemesi yapılan miktar, araç plakası ve sürücü adı bilgileri ile mükellef kurumun ilgili bayileri adına düzenlediği sevk irsaliyelerinde yer alan miktar, araç plakası ve sürücü adı bilgilerinin uyumluluk gösterdiği,

bu kapsamda, mükellef kurum tarafından 2016 hesap döneminde ...'tan temin edilerek ilgili firmalara gönderilen akaryakıt satışlarının aksi tespit edilmediği sürece gerçek bir satış olarak değerlendirilmesi gerektiği, mükellef kurumun ...'tan temin ederek ilgili firmalara teslim ettiği akaryakıt satışları dışında gerçek bir faaliyeti olmadığı ve sahte belge düzenleyicisi olduğu, mükellef kurumun 2016 hesap döneminde, ...'tan temin ederek ilgili firmalara teslim ettiği dışında gerçek bir faaliyetinin söz konusu olmadığı,

gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası olmadığı halde fatura düzenlediği ve düzenlediği tüm bu faturaların Vergi Usul Kanunu'nun 359'uncu maddesinde tanımı yapılan sahte belge niteliğinde olduğu ve sahte belge düzenlemedeki amacın komisyon geliri elde etmek olduğu sonucuna varıldığı belirtilmiştir.

Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, ... Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'nin ilgili 2016 yılı içerisinde yapılan yoklamalarda faaliyetine devam ettiğinin tespit edildiği, işçilerinin ve şubesinin bulunduğu, 310.270,62-TL vergi borcunu ödediğine dair tespitler ile anılan mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen diğer tespitler birlikte değerlendirildiğinde ilgili dönemlerde davacı şirkete satışlarının sahte olduğunun somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna varılmıştır.

Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu cezalı tarhiyatın davacıya ilgili dönemde fatura düzenleyen ... Akaryakıt Ürünleri Dağıtım Sanayi Anonim Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.