Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2020/1418 K.2022/497

Dava konusu istem: Davacı adına, 2010 takvim yılında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturaları kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden anılan yılın Mart, Haziran ve Temmuz dönemleri için 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılması hususu da dikkate alınarak re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı ileri sürülen faturaların kayıtlara intikal ettirilmesinden kaynaklanan kısmı yönünden inceleme:

Uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen Başkent Vergi Dairesi mükellefi …İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporunda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:

i. Zemin hazırlama, alan temizliği ve hafriyat işleriyle iştigal eden şirket, Başkent Vergi Dairesi mükellefi iken adres değişikliği sebebiyle 31/12/2004 tarihinde Maltepe Vergi Dairesine, 29/01/2008 tarihinde Mithatpaşa Vergi Dairesine, 24/10/2008 tarihinde de tekrar Başkent Vergi Dairesine nakledilmiştir.

ii. Defter belge isteme yazıları 28/07/2012, 13/06/2012 ve 05/11/2012 tarihlerinde tebliğ edilmiştir. 2007 takvim yılı defterleri boş, 2011 takvim yılı defterleri 30/04/2011 tarihine kadar kaydı tutulmuş, 2010 takvim yılı defterleri tam kaydı tutulmuş halde ibraz edilmiş, 2008, 2009 ve 2012 takvim yıllarına ait defterler ise ibraz edilmemiştir. 2009, 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin alış ve satış faturaları ibraz edilmiştir.

iii. 2008 ve 2009 takvim yılı defter tasdik bilgileri bulunmamaktadır.

iv. Şirketin %90 hissesine sahip ortağı ve aynı zamanda müdürü olan şahsın, %35 hisse oranıyla ortaklığının bulunduğu diğer bir şirket hakkında 01/01/2009 tarihinden itibaren sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediğine ilişkin vergi tekniği raporu, şahıs hakkında ise vergi suçu raporu düzenlenmiştir.

v. Şirketin 2007 takvim yılında alış yaptığı iki firma hakkında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek nedeniyle vergi tekniği raporu bulunmaktadır. Şirketin, 2008 takvim yılındaki alışlarının %96,3'ünü, 2009 takvim yılındaki alışlarının %93,79'unu, 2010 takvim yılındaki alışlarının ise %98,76'sını sahte belgelerle belgelendirdiği tespit edilmiştir.

vi. Şirket, katma değer vergisi, kurumlar vergisi, geçici vergi beyannameleri ile muhtasar beyannamelerini vermiştir.

vii. 04/09/2007 tarihli yoklama tutanağı ile şirketin bilinen "… Cad. No:… …/…" adresinde 2006 yılından itibaren başka bir şirketin faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.

viii. 10/01/2008 tarihinde şirketin muhasebecisi nezdinde yapılan yoklamada, şirketin gayri faal durumda olduğu, beyannamelerini matrahsız verdiği, herhangi bir işyerlerinin olmadığı, şirketin bir hafta sonra başka bir adrese taşınacağı hususları tespit edilmiştir.

ix. 13/02/2008 tarihinde "… Sok. No:… …/…" adresinde yapılan yoklamada, adreste başka bir şirketin bulunduğu, aynı işyerinin bir odasının mükellef kurum tarafından büro olarak kullanıldığı, mükellefin aktifinde iş makinası, araç ve demirbaşın olmadığı hususları şirket müdürü nezdinde tespit edilmiştir.

x. 01/09/2008 tarihli yoklama tutanağında ise şirketin bilinen "… Sok. No:… …/…" adresinin sürekli kapalı olduğu, ara sıra açıldığı, genelde akşamları mesken olarak kullanıldığı, şirket ve mensuplarının tanınmadığı, şirket kayıtlarına rastlanılmadığı tespitlerine yer verilmiştir.

xi. 13/10/2008 tarihli yoklama ile şirketin adresten 05/09/2008 tarihi itibarıyla ayrıldığı, aynı adreste başka bir firmanın faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.

xii. 08/09/2008 tarihli ortaklar kurulu kararı ile belirlenen ve "… Cad. … Sok. No:… …/…" adresinde bulunan işyerinde 31/01/2012 tarihinde yapılan yoklamada işyerinin büro olarak kullandığı, aynı adreste başka bir şirketin faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.

Vergi inceleme elemanınca, şirketin sürekli adres değiştirmesi, araç, demirbaş vs. eşyasının bulunmaması, faaliyetinin olmaması, hakkında sahte veya muhteviyatı itibariyle belge düzenlemek nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan şirketlerle aynı adresleri kullanması ve ödenmeyen vergi ve cezalarının bulunması hususları gerekçe gösterilerek mükellefin, 01/01/2007 tarihinden itibaren komisyon karşılığında sahte fatura ticareti yaptığı sonucuna ulaşılmıştır.

Ancak, mükellefin kamu kurum ve kuruşlarına iş yapması, defter ve belge ibraz ödevini eksik de olsa yerine getirmesi, beyannamelerini yasal süresi içerisinde vermesi, davacıya fatura düzenlediği dönemlerde adresinde faal olmadığına dair bir tespitin bulunmaması hususları dikkate alındığında davacıya düzenlenen faturaların gerçeği yansıtmadığının kabulüne hukuken olanak bulunmamaktadır.

Vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmı yönünden inceleme:

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı ile 2009 yılının Aralık döneminde davacıya fatura düzenleyen … ile … tarafından düzenlenen faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı mahiyette olmadıkları kabul edilerek indirim konusu katma değer vergilerinin bu mükellefler yönünden reddinde hukuka uygunluk bulunmadığına hükmedilmiştir.

Bu durumda, 2009 yılının Aralık döneminden 2010 yılının Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin reddedilmesinde de hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Karar sonucu:

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 26/04/2019 tarih ve E:2015/9184, K:2019/3146 sayılı kararı:

… İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler bir bütün halinde değerlendirildiğinde, bu mükellefin anılan raporda belirtilen büyüklükteki iş hacmini gerçekleştirebilecek kapasiteye sahip olmadığı anlaşıldığından, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Bu durumda, aksi yöndeki gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire, bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasına ilişkin kısmı … ile … tarafından düzenlenen ve 2009 yılında kayıtlara intikal ettirilen faturalardan kaynaklanan katma değer vergisi indirimlerinin reddinden ileri gelmektedir.

Diğer mükellefler yanında anılan mükellefler tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle … Vergi Mahkemesinin E:… sayılı dosyasında açılan davada cezalı tarhiyatın …, … ve … İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın kısmen kabulüne karar verilmiştir.

Anılan hüküm fıkrasının davalı tarafından temyizi üzerine … tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı Danıştay Dairesince onanmış; diğer mükelleflerden kaynaklanan kısmının bozulması üzerine de … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davanın kabulü yönünde ısrar kararı verilmiştir.

Bu durumda, vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin 2009 yılının Aralık döneminden 2010 yılının Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme, vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı ileri sürülen faturaların kayıtlara intikal ettirilmesinden kaynaklanan kısmı yönünden aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle; 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmı yönünden ise yukarıda yer verilen gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer verilen hukuksal nedenler ve gerekçeyle, vergi ziyaı cezalarının üç kat kesilmesinin ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılmasının hukuka uygunluğu da değerlendirilerek yeniden karar verilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

I- Israr kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı ileri sürülen faturaların kayıtlara intikal ettirilmesinden kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi bakımından yapılan inceleme:

Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle anılan hüküm fıkrasının bozulması gerekmektedir.

II- Israr kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi bakımından yapılan inceleme:

Dava konusu cezalı tarhiyatın 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmının matrahı yönünden bağlı olduğu, davacı adına gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturaları kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle 2009 yılının Temmuz ve Kasım dönemleri için vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne dair … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına davalı tarafından yöneltilen temyiz istemi Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 13/04/2022 tarih ve E:2020/1419, K:2022/492 sayılı kararı ile kısmen kabul, kısmen reddedilmiştir.

Bu durumda, yargılamanın önceki aşamalarında kesinleşen hüküm fıkraları ve Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun anılan kararı üzerine oluşacak hukuki durum ile … İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların da 2009 yılının Aralık döneminde kayıtlara intikal ettirildiği hususu dikkate alınmak suretiyle dava konusu cezalı tarhiyatın 2009 yılının Aralık döneminden müteakip döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmı hakkında yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

III- Vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmı hakkında yapılan inceleme:

Bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısmına yönelik yapılacak değerlendirmede lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği yolundaki ceza hukukunun temel ilkesi çerçevesinde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun'la değişik halindeki, artırım tutarının kesinleşen (tekerrüre esas alınan) cezadan fazla olamayacağı yolundaki düzenlemenin de göz önünde bulundurulması gerekmektedir.