Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/116 K.2022/1131

Dava konusu istem: Davacı adına, … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine ait vergi ve cezaların tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ilâ … takip numaralı ödeme emrinin 2007 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin kurumlar, katma değer vergisi, özel usulsüzlük, vergi ziyaı cezası, gecikme zammı ve gecikme faizinin tahsiline yönelik kısımlarının iptali istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

… Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketi adına tahakkuk eden vergi ve cezaların tahsili amacıyla şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin bir kısmı şirket ortağı olduğu belirtilerek ...'a tebliğ edilmiştir. Şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinden bir kısmı tebliğ alındısına dağıtıcı tarafından "açık adres bırakmadan ayrılmıştır" şerhi düşülerek, diğer bir kısmı ise hiçbir şerh düşülmeksizin dağıtıcı tarafından iade edilmiş ve ardından ilanen tebliğ edilmiştir. Savunma dilekçesine eklenen adres tespit tutanakları ise tebliğ alındılarından çok farklı tarihlerde düzenlenmiştir.

Amme alacağının asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması üzerine kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına dava konusu ödeme emirleri düzenlenerek tebliğ edilmiştir.

Davacının … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine süresiz olarak müdür atandığına ilişkin ortaklar kurulu kararı 18/12/2006 tarih ve 6706 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir

30/09/2015 tarih ve 8915 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketinin tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden re'sen silinmek suretiyle sona erdiği ilan edilmiştir.

Davacı … tarih ve … sayılı ortaklar kurulu kararı ile asıl borçlu şirketteki tüm hisselerini devretmiş ve şirket müdürlüğü görevinden ayrılmışsa da söz konusu karar Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmediğinden kararın 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 38 ve 39. maddeleri uyarınca üçüncü kişileri bağlayıcı bir hüküm doğurmayacağı sonucuna varılmıştır.

… tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen kısımlarına ilişkin olarak asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinden bir kısmının tebliğ alındılarının 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde belirtilen usule uygun olarak tutanak haline getirilmediği, bir kısmının ise tebliğinin ... adlı şahsa yapıldığı anlaşılmaktadır.

Asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin … adlı şahsa tebliğ edilenler dışındakilerin tebliğine ilişkin düzenlenen tebliğ alındıları 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde belirtilen usule uygun olarak tutanak haline getirilmediğinden söz konusu ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği sonucuna varılmıştır.

… adlı şahsın ise … tarih ve … sayılı ortaklar kurulu kararı ile davacıya ait hisselerin büyük bir kısmını devralmış olmakla birlikte söz konusu ortaklar kurulu kararının tescil ve ilan edilmediğindan anılan şahsın şirket ortağı sıfatını kazanmadığı anlaşılmaktadır. Bu nedenle anılan şahsa yapılan tebligatların da geçersiz olduğu sonucuna varılmıştır.

Bu durumda şirket hakkındaki takibin usulüne uygun yapılmadığı, amme alacağının şirketten tahsili imkansızlığının idarece ortaya konulamadığı anlaşıldığından dava konusu ödeme emirlerinin değinilen alacakların tahsiline yönelik düzenlenen kısmında uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme bu gerekçeyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen kısımlarını iptal etmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 21/01/2020 tarih ve E:2016/11000, K:2020/176 sayılı kararı:

Kararın asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri tebliğinin 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinin son fıkrasında öngörüldüğü şekilde yapılmadığı gerekçesiyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen bir kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:

Temyiz istemine konu yapılan Vergi Mahkemesi kararının, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri tebliğinin 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinin son fıkrasında öngörüldüğü şekilde yapılmadığı gerekçesiyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen bir kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle uygun görülmüştür.

Kararın asıl borçlu şirket adına … 'a yapılan tebligatların geçersiz olduğu gerekçesiyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen diğer bir kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrası yönünden yapılan inceleme:

Uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 38. maddesinin birinci fıkrası ile 39. maddesinin ikinci fıkrasının birlikte değerlendirilmesinden limited şirket kanuni temsilcisi olarak ticaret siciline tescil ve Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilen kişinin, herhangi bir sebeple bu sıfatının sona ermesinin, tescil ve ilan edilinceye kadar üçüncü şahıslar nezdinde hukuki sonuç doğurmayacağı fakat üçüncü kişilerin bu hususu bildiklerinin ispatlanması durumunda onlara karşı ileri sürülebileceği sonucuna ulaşılmaktadır.

Bu durumda, hisse devrine ilişkin 26/04/2007 tarihli ortaklar kurulu kararının, sadece kurum içi ilişkiler yönünden sonuç doğurduğu, tescil ve ilan edildiği tarihe kadar vergi sorumluluğunun ortadan kalktığından söz edilemeyeceği açıktır.

Ancak davacının … tarih ve … sayılı dilekçeyle hisselerini devrettiğini ve temsil yetkisinin sona erdiğini davalı idareye bildirdiği dikkate alındığında, üçüncü kişi konumunda olan davalı idarenin söz konusu tarih itibarıyla kanuni temsilcilik sıfatının sona erdiğinden haberdar olduğunun kabulü gerekmektedir.

Bu nedenle dava konusu ödeme emriyle istenilen kamu alacağının bu tarihe kadar olan dönemlere ilişkin kısmının kesinleşip kesinleşmediği araştırıldıktan ve davacının sorumluluğu da değerlendirildikten sonra ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.

Karar Sonucu:

Daire, bu gerekçeyle kararın, asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri tebliğinin 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinin son fıkrasında öngörüldüğü şekilde yapılmadığı gerekçesiyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen bir kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasını onamış; asıl borçlu şirket adına … 'a yapılan tebligatların geçersiz olduğu gerekçesiyle … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen diğer bir kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur. Daire, davalının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi mahkemesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Adına düzenlenen ödeme emrinin 2007 yılına ilişkin vergi borçlarının tahsiline yönelik kısmının hukuka aykırı olduğu, söz konusu borçların zamanaşımına uğradığı, şirketin yüzde bir hisse ile ortağı olduğu ve sorumluluğunun ancak hissesi ile sınırlı olması gerektiği belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ … 'IN DÜŞÜNCESİ: … tarih ve … , … sayı ile tasdikli ortaklar kurulu kararı ile … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine süresiz olarak müdür atanan davacının … tarih ve … sayılı hisse devir sözleşmesi ile şirketteki hisselerinin tamamını … 'a devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı ve müdürlük yetkisinin sona erdiği ancak buna ilişkin ticaret siciline tescil ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan yapılmadığı anlaşılmaktadır.

Hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın ve temsil yetkisinin sona ermesinin tescil ve ilânı, kurucu bir etkiye sahip olmayıp açıklayıcı mahiyettedir. Dolayısıyla, noterlikçe düzenlenen 26/04/2007 tarihli hisse devri sözleşmesi ile davacının hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının da sona erdiği bununla birlikte … adlı şahsın şirket ortağı sıfatını kazandığı anlaşılmaktadır.

Davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin ısrar kararına konu kısmı ile tahsili talep edilen … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine ait 2007 yılına ait muhtelif vergi borçlarının tahsiline amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin 15/05/2009, 02/07/2010 ve 25/05/2011 tarihlerinde şirket ortağı … adlı şahsa usulüne uygun olarak tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.

Olayda, davacının kanuni temsilci olduğu dönemlere ilişkin üzerine düşen ödevleri yerine getirmemesinden kaynaklanan ve asıl borçlu şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacaklarının ödenmesinden 213 sayılı Kanun'un 10. maddesi uyarınca sorumluluğunun bulunduğu açıktır. Davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı tarihten sonraki bir dönemde seçilen kanuni temsilci tarafından asıl borçlu şirkete ait geçmiş dönemlere ilişkin vergi borçlarının yapılandırılmış olması da davacının kanuni temsilci olduğu dönemlere ilişkin kanuni temsilci sıfatıyla doğan sorumluluğunu ortadan kaldırmamaktadır.

Bu durumda, davacının uyuşmazlık konusu dönemlerde kanuni temsilcilik sıfatını haiz olup olmadığı, asıl borçlu şirket adına yapılan yapılandırma başvurusu üzerine oluşturulan ödeme tablosu uyarınca asıl borçlu şirket tarafından herhangi bir ödeme yapılıp yapılmadığı ve dava konusu ödeme emri ile mükerrer olarak tahsili talep edilen herhangi bir vergi veya ceza tutarının bulunup bulunmadığı, şirket hakkında usulüne uygun olarak malvarlığı araştırması yapılıp yapılmadığı ve asıl borçlu şirketin 30/09/2015 tarihi itibarıyla tüzel kişiliğinin sona erdiği de dikkate alınmak suretiyle borcun şirketten tahsil olanağının bulunup bulunmadığı gibi hususlar araştırılarak yeniden karar verilmesi gerektiğinden ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının … Noterliğinden … tarih … sayı ile tasdikli hisse devir senedi ile … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine ortak olduğu ve şirket yönetim kurulunun … tarih ve … sayılı kararı ile devre muvafakat edildiği 21/12/2005 tarih ve 6457 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir.

Davacının, … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine süresiz olarak müdür atandığına ilişkin … Noterliğinden … tarih ve … , … sayı ile tasdikli ortaklar kurulu kararı 18/12/2006 tarih ve 6706 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir.

… tarih ve … sayılı ortaklar kurulu kararına göre Adana 1. Noterliğinde düzenlenen … tarih ve … sayılı hisse devir sözleşmesi ile davacının şirkette bulunan hisselerinin tamamını … 'a devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı ve müdürlük yetkisinin sona erdiği anlaşılmaktadır.

Davacının hisse devir sözleşmesiyle şirket ortaklığından ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının sona erdiği tarihten sonra, 25/05/2011 tarihinde davalı idarenin kayıtlarına giren dilekçe ile asıl borçlu şirket tarafından 2007 yılına ilişkin vergi ve cezaları da kapsayacak şekilde şirketin kesinleşmiş tüm vergi borçlarının 6111 sayılı Kanun'un 2. maddesi kapsamında yapılandırılması talep edilmiş ve idarece söz konusu başvuru üzerine şirketin kesinleşen vergi borçları yapılandırılarak ödeme tablosu oluşturulmuştur.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Mükellefin Ödevleri" başlıklı ikinci kitabında mükelleflerce yerine getirilmesi gereken ödevler ayrıntılı bir şekilde düzenlenmiş, "Kanuni Temsilcilerin Ödevi" başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği açıklanmış;

ikinci fıkrasında yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen ve kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35. maddesinde de, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının, kanuni temsilcilerin veya tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu kanun hükümlerine göre tahsil edileceği düzenlenmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dairenin kısmen onama, kısmen bozma kararı üzerine vergi mahkemesince dava konusu ödeme emirlerinin asıl borçlu şirket adına düzenlenip … a tebliğ edilen ödeme emirleri içeriği vergi borçlarının tahsili amacıyla düzenlenen kısmı yönünden ısrar kararı verilmiştir.

Kanuni temsilcilerin ödevini ve bu ödevlerin yerine getirilmemesi halinde sorumluluklarını düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi ve 6183 sayılı Kanun'un mükerrer 35. maddesi uyarınca kanuni temsilcinin takip edilebilmesi için öncelikle asıl borçlu tüzel kişilik adına hukuka uygun olarak yapılmış bir vergilendirme bulunması, tarh edilen vergi ve kesilen cezaların tahakkuk ettiği halde vadesinde ödenmemesi ve asıl borçlu tüzel kişiden usulüne uygun şekilde aranmasına karşın borcun tamamı veya bir kısmının tahsil edilememiş olması gerekmektedir.

Davacının … tarih ve … , … sayı ile tasdikli ortaklar kurulu kararı ile … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine süresiz olarak müdür atandığı, … tarih ve … sayılı hisse devir sözleşmesi ile şirketteki hisselerinin tamamını devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı ve müdürlük yetkisinin sona erdiği ancak bu hususa ilişkin aynı tarihli ortaklar kurulu kararının ticaret siciline tescil ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmediği anlaşılmaktadır.

Hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın ve temsil yetkisinin sona ermesinin tescil ve ilânı, kurucu bir etkiye sahip olmayıp açıklayıcı mahiyettedir. Dolayısıyla, noterlikçe düzenlenen 26/04/2007 tarihli hisse devri sözleşmesi ile davacının hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının da bu tarih itibarıyla sona erdiği sonucuna varılmaktadır.

Davacının şirket ortaklığından ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının sona erdiği tarihten sonra, 06/11/2014 tarihinde davalı idarenin kayıtlarına giren dilekçe ile asıl borçlu … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketi tarafından yapılan başvuru üzerine şirketin kesinleşmiş tüm borçlarının 6111 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılması ile yeni bir hukuki durum ortaya çıkmış olup yapılandırma sırasında borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan davacının yapılandırılan borçlar nedeniyle sorumlu tutulması mümkün bulunmamaktadır. Yapılandırmanın, ihlal edilmesi nedeniyle iptal edilmiş olması da belirtilen hukuki durumda herhangi bir değişikliğe yol açmayacaktır.

Bu nedenle, dava konusu ödeme emrinin ısrar kararına konu kısmıyla tahsili talep edilen 2007 yılına ilişkin vergi borçlarının asıl borçlu şirket adına 6111 sayılı Kanun kapsamında yapılan başvuruya istinaden yapılandırıldığı tarihte ve ihlal edilmesi nedeniyle yapılandırmanın iptal edildiği tarihte şirketin kanuni temsilcisi olmayan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmadığından, ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Davacının … tarih ve … , … sayı ile tasdikli ortaklar kurulu kararı ile … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine süresiz olarak müdür atandığı, … tarih ve … sayılı hisse devir sözleşmesi ile şirketteki hisselerinin tamamını devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı ve müdürlük yetkisinin sona erdiği ancak bu hususa ilişkin aynı tarihli ortaklar kurulu kararının ticaret siciline tescil ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmediği anlaşılmaktadır.

Hisse devriyle ortaklıktan ayrılmanın ve temsil yetkisinin sona ermesinin tescil ve ilânı, kurucu bir etkiye sahip olmayıp açıklayıcı mahiyettedir. Dolayısıyla, noterlikçe düzenlenen 26/04/2007 tarihli hisse devri sözleşmesi ile davacının hisselerinin tamamını devrederek ortaklıktan ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının da bu tarih itibarıyla sona erdiği bununla birlikte … adlı şahsın şirket ortağı sıfatını kazandığı sonucuna varılmaktadır.

Israr kararına konu olan ve davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emri ile tahsili talep edilen … Mühendislik Makina İnşaat Elektrik Turizm Ticaret Limited Şirketine ait muhtelif vergi ve cezaların tahsiline yönelik şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin 15/05/2009, 02/07/2010 ve 25/05/2011 tarihlerinde şirket ortağı … adlı şahsa usulüne uygun olarak tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.

Davalının savunma dilekçesi ekinde dosyaya ibraz ettiği belgelerden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … takip numaralı ödeme emirlerinin dava konusu edilen kısmı ile tahsili talep edilen 2007 yılına ilişkin vergi borçlarının asıl borçlu şirket tarafından 25/05/2011 tarihli dilekçe ile 6111 sayılı Kanun'un 2. maddesi uyarınca yapılandırılmasının talep edildiği ve idarece söz konusu borçlar yapılandırılarak ödeme tablosu oluşturulduğu anlaşılmaktadır.

Olayda, davacının kanuni temsilci olduğu dönemlere ilişkin olup asıl borçlu şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacaklarının ödenmesinden 213 sayılı Kanun'un 10. maddesi uyarınca sorumluluğunun bulunduğu açıktır. Davacının kanuni temsilcilikten ayrıldığı tarihten sonraki bir dönemde seçilen kanuni temsilci tarafından asıl borçlu şirkete ait geçmiş dönemlere ilişkin vergi borçlarının yapılandırılmış olması da davacının kanuni temsilci olduğu dönemlere ilişkin kanuni temsilci sıfatıyla doğan sorumluluğunu ortadan kaldırmamaktadır.

Bu durumda, davacının uyuşmazlık konusu dönemlerde kanuni temsilcilik sıfatını haiz olup olmadığı, asıl borçlu şirket adına usulüne uygun olarak malvarlığı araştırmasının yapılıp yapılmadığı, asıl borçlu şirketin 30/09/2015 tarihi itibarıyla tüzel kişiliğinin sona erdiği de dikkate alınmak suretiyle borcun şirketten tahsil olanağının bulunup bulunmadığı ve benzeri diğer hususlar araştırılarak bir karar verilmesi gerektiğinden ısrar kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, ısrar kararının onanması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.