Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/1465 K.2023/421

Dava konusu istem: 17/11/2020 tarih ve 31307 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un uygulanmasına ilişkin usul ve esasları içeren 27/11/2020 tarih ve 31317 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 1 Seri No'lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7256 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin II-B/3 bölümünün “c) 213 sayılı Kanunun 371'inci Maddesinde Yer Alan Pişmanlık Hükümlerine Göre Beyan Edilen Matrahlar Üzerinden Tahakkuk Eden Alacaklar" başlıklı kısmının birinci paragrafındaki "7256 sayılı Kanunun yayımlandığı

17/11/2020 tarihi itibarıyla (bu tarih hariç) pişmanlık hükümlerine göre tahakkuk eden ve 15 günlük ödeme süresi henüz geçmemiş olan alacaklar için Kanun hükümlerinden yararlanılabilecektir." şeklindeki düzenlemede yer alan "(bu tarih hariç)" ibaresinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

Danıştay Dördüncü Dairesinin 25/05/2022 tarih ve E:2021/375, K:2022/3271 sayılı kararı:

Usul yönünden:

Uyuşmazlık konusu olayda, davacının dava açmakta hukuki menfaatinin olup olmadığının 16/03/2022 tarihli ara kararıyla sorulması üzerine 25/04/2022 tarihli cevapta, davacının 17/11/2020 tarihinde tahakkuk eden borçlarının yapılandırılmamasına yönelik tesis edilen ve dava konusu yapılan bireysel işlemlerinin bulunduğunun belirtilmesi karşısında davacının dava açmakta menfaati bulunmaktadır.

Esas yönünden:

17/11/2020 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un "Kapsam ve tanımlar" başlıklı 1 . maddesinin (1) numaralı fıkrasında, "Bu Kanun hükümleri;

a) Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı tahsil dairelerince tahsil edilen;

1) 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu kapsamına giren;

(aa) 31/8/2020 tarihinden (bu tarih dâhil) önceki dönemlere, beyana dayanan vergilerde bu tarihe kadar verilmesi gereken beyannamelere ilişkin vergi ve bunlara bağlı vergi cezaları, gecikme faizleri, gecikme zamları,

(bb) 2020 yılına ilişkin olarak 31/8/2020 tarihinden (bu tarih dâhil) önce tahakkuk eden vergi ve bunlara bağlı vergi cezaları, gecikme faizleri, gecikme zamları," hükmü; (3) numaralı fıkrasında, "Bu Kanun, yukarıdaki fıkralar kapsamına giren kesinleşmiş alacaklar ve bazı alacakların yapılandırılmasına ilişkin hükümler ile bazı kanunlarda değişiklik yapılmasına ilişkin hükümleri kapsar. " hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanun'un 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, "Hazine ve Maliye Bakanlığına, il özel idarelerine ve belediyelere bağlı tahsil daireleri tarafından takip edilen alacaklardan bu Kanunun yayımı tarihi itibarıyla (bu tarih dâhil);

a) Vadesi geldiği hâlde ödenmemiş ya da ödeme süresi henüz geçmemiş bulunan vergilerin ödenmemiş kısmının tamamı ile bunlara bağlı gecikme faizi ve gecikme zammı gibi fer’i amme alacakları yerine bu Kanunun yayımı tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın; ödenmemiş alacağın sadece fer’i alacaktan ibaret olması hâlinde fer’i alacak yerine Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın, bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde tamamen ödenmesi şartıyla vergilere bağlı gecikme faizi ve gecikme zammı gibi fer’i amme alacakları ile aslı bu Kanunun yayımı tarihinden önce ödenmiş olanlar dâhil olmak üzere asla bağlı olarak kesilen vergi cezaları ve bu cezalara bağlı gecikme zamlarının tamamının,

b) Vadesi geldiği hâlde ödenmemiş ya da ödeme süresi henüz geçmemiş bulunan ve bir vergi aslına bağlı olmaksızın kesilmiş vergi cezaları ile iştirak nedeniyle kesilmiş vergi cezalarının %50’si ve bu tutara gecikme zammı yerine, bu Kanunun yayımı tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın;

ödenmemiş alacağın sadece gecikme zammından ibaret olması hâlinde gecikme zammı yerine Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın, bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde tamamen ödenmesi şartıyla cezaların kalan %50’sinin ve bu cezalara bağlı gecikme zamlarının tamamının, ... tahsilinden vazgeçilir." kuralı.

(20) numaralı fıkrasında da "Bu madde hükümlerinden yararlanmak isteyen borçluların maddede belirtilen şartların yanı sıra dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri ve kanun yollarına başvurmamaları şarttır." kuralı yer almaktadır.

Yukarıda yer verilen madde hükümlerinden, Vergi Usul Kanunu kapsamında bulunan bir amme alacağının 7256 sayılı Kanun kapsamında sayılabilmesi için 31/08/2020 tarihinden (bu tarih dâhil) önceki dönemlere, beyana dayanan vergilerde bu tarihe kadar verilmesi gereken beyannamelere ilişkin vergi ve ferileri veya 2020 yılına ilişkin olarak 31/08/2020 tarihinden (bu tarih dâhil) önce tahakkuk eden vergi ve ferileri olması gerektiği anlaşılmaktadır. Ayrıca Kanun'un 2. maddesinden de kesinleşmiş alacakların, bu Kanun'un yayımı tarihi olan 17/11/2020 itibarıyla vadesi geldiği halde ödenmemiş veya ödeme süresi geçmemiş yani henüz vadesi gelmemiş olmasının da şart olduğu anlaşılmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 371. maddesine göre, pişmanlık, vergi ziyaı cezası kesilmesi gereken durumları kapsamakta ve koşullarına uyulduğu takdirde mükellef adına ceza kesilmesini önlemektedir. Böylece, beyannamenin kanuni süresinde verilmemesi nedeniyle verginin geç tahakkuk etmesinden doğan vergi kaybının yaptırımı olan ceza kesilmemektedir.

Şu halde, geç verilen beyannamenin incelemeye başlandıktan veya takdir komisyonuna sevkten sonra verilmesi halinde, mükellefin pişmanlık hükümlerinden yararlanamayacağı ve beyanname verilmesinin incelemenin bitmesini temin etmeyeceği, ancak bu durumun verilen beyannamede gösterilen matrahın aynı ile re'sen vergi farkına esas alınacağı, ayrıca vergi ve gecikme faizi için de tahakkuk fişi düzenleneceği tartışmasızdır.

Böylece pişmanlık müessesesiyle, idare yönünden haberdar olmadığı bir alacağın beyan edilerek ödenmesi sağlanmakta iken mükellef yönünden de beyana dayalı vergi borcunu pişmanlık talebi içeren dilekçesini verdiği tarihten itibaren 15 gün içerisinde beyanname vererek ödemek kaydıyla vergi ziyaı cezası yerine gecikme zammı oranında pişmanlık zammı ödemek suretiyle vergi borcundan kurtulma imkanı tanınmaktadır.

7256 sayılı Kanun'un 2. maddesinde, Kanun'un yayım tarihi olan 17/11/2020 tarihi (bu tarih dahil) esas alınmış olmasına ve Kanun'daki tarihlerin tümünde "bu tarih dahil" ibaresi yer almasına rağmen pişmanlıkla verilecek beyannameye dayalı vergiler yönünden, anılan Kanun'da herhangi bir istisnai hükme yer verilmemiş iken, Kanun'la verilen yetki uyarınca yayımlanan 1 Seri No'lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7256 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin ilgili hükmü ile pişmanlık hükümlerine göre beyan edilen alacaklar için Kanun'dan yararlanabilme koşulunun belirlenmesinde esas alınan 17/11/2020 tarihinin parantez içi hüküm ile "bu tarih hariç" ifadesine yer verilerek kapsam dışı bırakılmasının Kanun'a ve dolayısıyla hukuka uygun olmadığı sonucuna varılmıştır.

Karar sonucu:

Daire, bu gerekçeyle dava konusu düzenleyici işlemi iptal etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yapılandırma kanunlarının bir kısmı yalnızca yürürlüğe girdiği tarihten önce var olan alacakların yapılandırılmasına ilişkin düzenlemeler içermekte iken bir kısmının ise hem yürürlüğe girdiği tarihten önce var olan alacaklara hem de yürürlüğe girdiği tarih ve bu tarihten sonra doğan alacaklara ilişkin düzenlemeler içerdiği,

geleceğe yönelik düzenleme içermeyen yapılandırma kanunlarının uygulamasında, kanunun yayımlandığı tarihten önceki günün en geç 23:59 saati itibarıyla amme alacağının hukuken var olması gerektiği, 7256 sayılı Kanun'un geçmişe yönelik, bir diğer ifadeyle yalnızca yürürlüğe girdiği tarihten önce var olan alacakların yapılandırılmasına ilişkin düzenlemeler içerdiği,

anılan Kanun kapsamına giren alacağın Kanun'un yayımı tarihi itibarıyla (bu tarih dahil) vadesi geldiği halde ödenmemiş ya da ödeme süresi henüz geçmemiş olması gerektiği, 7256 sayılı Kanun'un 2. maddesindeki "bu tarih dahil" ifadesinin alacağın vadesine ilişkin bir düzenleme olduğu belirtilerek Daire kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

7256 sayılı Kanun'un 2. maddesinde, Kanun'un yayım tarihinin dahil olduğu belirtilmesine rağmen dava konusu düzenleyici işlemde kanun hükmüne aykırı olarak anılan Kanun'un yayım tarihinin yapılandırma kapsamı dışında tutulduğu, Tebliğ ile Kanun'un kapsamının daraltıldığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında bir karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan Daire kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.